תחת זאת, מוּסה המוכר גם בגין ההסכם ה’אמתי’ שהציג בעת בקשת הביטול
מאת: דורית גבאי, רו”ח
מבוא
בפסק דין של בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו, מוחמד מנסור ופאדי והודא דיאב נגד מנהל מיסוי מקרקעין נצרת (1), נדונה מכירת זכות במקרקעין, אשר נחתמו בגינה מספר הסכמים שונים. בתחילה, דווח על שתי עסקאות שבהן נמכרו דירה וקרקע בנפרד. לאחר 16 שנים, נטען כי מדובר בעסקאות למראית עין, ונתבקשו ביטול העסקאות והחיוב במס, וכן הכרה בקיומו של הסכם אחר, ‘אמתי’.
ועדת הערר לא האמינה לגרסאותיהם הנפתלות של הצדדים לעסקה, וקבעה כי השומות בגין העסקאות לא יבוטלו, וכי גובה השומה בגין ההסכם ‘האמתי’ נקבע כדין.
העובדות
- ביום 24.11.1997, הגיש מוחמד מנסור הצהרות לגבי שתי עסקאות מכר:
א. מכירת דירת מגורים, בשטח של 118 מ”ר, לבני הזוג פאדי והודא דיאב, תמורת 60,000 ש”ח. להצהרה צורף הסכם מכר חתום בידי הצדדים מיום 16.10.1997
ב.מכירת קרקע, בשטח של 787 מ”ר, תמורת 50,000 ש”ח, לפאדי דיאב ואחיו, שאדי דיאב. להצהרה צורף הסכם שנחתם בין הצדדים מיום 16.10.1997.
- מנהל מיסוי מקרקעין לא קיבל את המחירים המוצהרים. ביום 1.4.1998, קבע המנהל שומות לפי מיטב השפיטה, לפיהן שווי הזכות בהצהרה הראשונה הוא 230,000 ש”ח, כשווי דירת מגורים בתוספת שווי קרקע, ובהצהרה השנייה נקבע שווי הזכות, המהווה קרקע בלבד, על סך של 165,000 ש”ח.
- בין השנים 2009-2001, הוגשו מספר בקשות להארכת מועד להגשת השגה על השומות. כל הבקשות נדחו על ידי המנהל, בשל העדר מסמכים ולאור חלוף הזמן מאז יצאו השומות. לפיכך, לא הוגשה השגה לגבי השומות, והן הפכו חלוטות.
- ביום 17.6.2013, הגיש מנסור תצהיר ביטול לגבי העסקאות משנת 1997, בו טען כי מדובר בהסכמים למראית עין. המנהל לא קיבל את בקשת הביטול, לאור השנים הרבות שחלפו, דבר המצביע על כך שהעסקה הכתה שורשים.
- בשל כך, הוגש הערר הראשון, בבקשה להורות על ביטול העסקאות משנת 1997.
- באותו יום בו הוגש תצהיר הביטול, הוגשה גם הצהרה בדבר הסכם מכר אחר שנחתם, לכאורה, ביום 1.4.1996 בין מנסור לבין בני הזוג דיאב, לפיו מכר מנסור את זכויותיו בדירת המגורים, בשטח של 118 מ”ר, תמורת סך של 200,000 ש”ח. במסגרת הצהרה זו, ביקש מנסור פטור ממס שבח.
- ביום 6.2.2014, במסגרת דיון שומה על ההסכם משנת 1996, ולאחר שכבר הוגש הערר הראשון בנוגע לביטול העסקאות משנת 1997, הציג מנסור הסכם מכר נוסף, מיום 22.8.1995, לפיו מכר מנסור לפאדי דיאב בלבד, דירת מגורים בשטח של 126 מ”ר במגרש בשטח 604 מ”ר, תמורת הסכום של 330,000 ש”ח.
- המנהל קבע את מועד העסקה בהתאם להסכם המכר משנת 1995, בכפוף להמצאת הצהרה מתוקנת, מאחר שההצהרה הראשונה הוגשה לגבי הסכם מכר משנת 1996 והוצאה לה שומת מס לפי מיטב השפיטה.
- השגה שהוגשה על השומה, נדחתה, מאחר שלא הוכח מקור הבעלות של מנסור על החלק הנמכר, וכן מאחר שאותה זכות כבר נמכרה על ידי אותו מוכר, כפי שהוצהר בשנת 1997 למיסוי מקרקעין.
- הערר השני הוגש בבקשה לתקן את שומת מס שבח בהתאם להסכמות שהתקבלו בדיון מיום 6.2.2014.
גדר המחלוקת
בית המשפט מתמקד בשתי שאלות משפטיות:
- האם נפל פגם בדחיית בקשת ביטול העסקאות משנת 1997 על ידי המנהל?
- האם נפל פגם בקביעת גובה השומה בנוגע לעסקה משנת 1995?
העוררים טוענים
- בשנת 1996, נכרת בין הצדדים ההסכם המקורי למכירת הדירה. זהו ההסכם האמתי, אשר משקף נאמנה את רצון הצדדים. בגין ההסכם האמור, נרשמה הערת אזהרה והתקבלה משכנתא.
- בשנת 1997, נערכו שני הסכמים – למכירת הקרקע ולמכירת הדירה. ההסכמים נכרתו רק למראית עין, משום שאביו של פאדי מימן את רכישת הדירה וכדי שלא יבצעו בה דיספוזיציה ללא רשותו. עורך הדין הגיש את שני ההסכמים כעסקאות נפרדות זו מזו, והתעלם מההסכם המקורי האמתי משנת 1996.
- לא ניתן לקיים את שני ההסכמים משנת 1997, בשל העובדה שהם עומדים בסתירה להסכם האמתי משנת 1996. לכן, בשנת 2013, הצהירו הצדדים על ביטול ההסכמים ועל החזרת המצב לקדמותו, לפיו הקונים רכשו את זכויות המכר כבר ביום 1.4.1996. אין כוונה לביצוע מכר חוזר. תכלית הביטול כנה, הביטול אמתי לחלוטין, ואין מדובר בהשגת יתרונות מס, מאחר שהצדדים מצהירים על העסקה המקורית, הקודמת בזמן, והמשקפת את רצון הצדדים.
- ביום 6.2.2014, במסגרת דיון שומה בהצהרה החדשה שהוגשה בהתאם להסכם משנת 1996, הגיעו הצדדים להסכמה כי יבוטלו העסקאות משנת 1997 והשומה על פי ההצהרה משנת 2013. תחת זאת, תוצא שומה לפי תאריך העסקה האמתי מיום 22.8.1995, עם תמורה בסך 330,000 ש”ח. זאת בכפוף להגשת הצהרה מתוקנת, אליה יצורפו מסמכים על אופן הרכישה, תצהיר על תשלום התמורה וטופס פטור ממס שבח. הצהרה מתוקנת הוגשה ביום 17.2.2014, אך ימים בודדים לאחר מכן, הוצאה שומה הכוללת סכומים אדירים לתשלום בניגוד להסכמות. השומה לוקה בחוסר סבירות קיצוני, ואינה עולה בקנה אחד עם הנסיבות ו/או התנאים של הנכס.
- השגה על השומה נדחתה באופן גורף וללא התייחסות עניינית ומנומקת כנדרש.
מנגד, טענות המשיב
- תצהירי ביטול העסקה הוגשו לאחר שעברה תקופה ארוכה ממועד חתימת הסכמי המכר. הדבר מלמד על כך שהעסקה הכתה שורשים בפועל ונקלטה בקרקע המציאות. הרוכש תפס חזקה בממכר, ויכול היה לנהוג בו מנהג בעלים ולבצע במקרקעין כל פעולה. במסגרת הליכים קודמים, נושא הביטול לא עלה. לכן, אין בנמצא סיבה המצדיקה את ביטול העסקה לפי סעיף 102 לחוק מיסוי מקרקעין.
- בדיון טרום שומה מיום 6.2.2014, הוצג הסכם נוסף משנת 1995, בניגוד להצהרה שהגישו הצדדים על הסכם משנת 1996. על כן, נקבע תאריך העסקה ליום 22.8.1995 לפי שווי של 330,000 ש”ח. מאחר שלא הוכח מקור הבעלות של המוכר בחלק הנמכר, נקבעו השומות כשומות חופשיות לעניין תאריך הרכישה. נוסף על כך, מבדיקה שנערכה, התברר כי אותה זכות נמכרה כבר בעבר על ידי אותו מוכר, והוצהר על כך למיסוי מקרקעין.
ההכרעה
- בהקשר לשאלה הראשונה, בעניין לוי (2), קבע בית המשפט העליון, כי בעת בחינת בקשה לביטול עסקה, במסגרת סעיף 102 לחוק מיסוי מקרקעין, יש לבחון האם העסקה אינה מלאכותית, ותכלית הביטול כנה ואינה הימנעות מתשלום מס גרידא. כמו כן, יש לבחון את אפשרות הביטול בחיי המעשה באופן שאינו מוציא את העסקה מגדר הביטול. בעניין מ.ו. השקעות (3) נקבע, כי ככל שהתקופה בין כריתת ההסכם והבקשה לביטולו ארוכה יותר, כך הנטייה היא לראות את הביטול כפיקטיבי. בענייננו, מהמועד בו נכרתו ההסכמים משנת 1997 ועד שהוגשה בקשת הביטול, חלפו כ-16 שנים, פי שלושה מאשר בעניין מ.ו. השקעות, ללא כל הסבר. בשנים שחלפו, התנהלו הליכים בעניין שומות 1997, ובמסגרתם לא הועלתה טענה, לפיה מדובר בהסכמים למראית עין ולא הוגשה בקשה לביטולם, אף לא כשהוטלו עיקולים בגין השומות. נוסף על כך, לא ניתן הסבר המניח את הדעת לגבי הדיווח על העסקאות משנת 1997, ועליהן בלבד.
- הטענה כי בשנת 1997 נערכו בטעות שני הסכמים – האחד לגבי הבית, והשני לגבי המגרש, במקום הסכם אחד, דבר שהוביל לחיוב במס – אינה מהווה נימוק לביטול הסכם בדיעבד ולהגשת הסכם “טוב” יותר במקומו. הלכת מ.ו. השקעות היא, כי מס משתלם בהתאם לאופן בו נערכה העסקה בפועל, ולא בהתאם לדרך חלופית אפשרית, בה ניתן היה לבצע את העסקה. נוסף על כך, הטענה כי ההסכמים משנת 1997 נחתמו באופן זה לאור בקשת אביו של פאדי, מחזקת את המסקנה, כי ההסכמים שיקפו את הסכמת הצדדים ואינם למראית עין.
- העדויות הנוגעות למועד תשלום התמורה ולנטילת המשכנתא אינן עקביות. הצדדים לא הותירו רושם אמין ומהימן, כשהצהירו כי העסקה האמתית היא משנת 1997, ואז טענו כי מדובר בהסכמים למראית עין. לאחר מכן טענו, כי העסקה האמתית היא משנת 1996, ובהמשך טענו, כי גם הסכם זה הוא למראית עין, וכי ההסכם האמתי הוא משנת 1995. התנהלות זו חסרת תום לב, ולא ניתן לקבל את גרסת הצדדים ולהסתפק בה לצורך ביטול העסקאות משנת 1997. שאדי, שהיה צד להסכם משנת 1997, כמו גם האב ועורך הדין שהיה מעורב בעריכת ההסכמים, לא הובאו למסור עדות ולשפוך אור על הסוגיות שבמחלוקת.
- במהלך התקופה הארוכה שחלפה ממועד כריתת ההסכמים ועד למועד בקשת הביטול, הכו ההסכמים משנת 1997 שורשים בקרקע המציאות. חזקה, שלא נסתרה, כי הרוכשים תפסו חזקה בממכר, והיה בידם לנהוג בו מנהג בעלים. משכך, הרי שמדובר בהסכמים שהושלמו ונקלטו.
- באשר לטענה כי ניתנה הבטחה שלטונית לבטל את העסקאות משנת 1997 ואת השומות בגינן, הדיון המדובר נערך ביום 6.2.2014, כלומר: לאחר דחיית הבקשה לביטול ההסכמים משנת 1997. משכך, הרי שדיון זה לא עסק בשומות הנובעות מההסכמים משנת 1997, אלא בטענה כי נכרת הסכם בשנת 1996 ובהמשך בטענה, כי ההסכם האמתי הוא משנת 1995. פרוטוקול הדיון מלמד באופן ברור, כי נציג מיסוי מקרקעין לא עסק בסוגיית ההסכמים משנת 1997.
- לא עלה בידי העוררים להרים את הנטל המוטל על כתפיהם, ולהוכיח כי מדובר בביטול אמתי, או כי קיימת הצדקה לפתוח את השומות שנים רבות כל כך לאחר כריתת ההסכמים והוצאת השומות. משכך, הרי שלא נפל פגם בהחלטה לדחות את ביטול העסקאות משנת 1997 ולא לבטל את השומה על פיהן.
- בהקשר לשאלה השנייה, במועד בו נקבעו שומות 1997, לא הצהירו הצדדים על העסקה משנת 1995, והשומות נקבעו בהתאם להסכמים אלו בלבד. שומות אלו הפכו חלוטות. אין כיום הצדקה לבטל את ההסכמים ולפתוח את השומות.,
- שתי העסקאות שנערכו בשנת 1997 – האחת למכירת דירת מגורים לבני הזוג, והשנייה למכירת קרקע לאחים – שונות מהותית מהעסקאות משנת 1996 ומשנת 1995 בכל הפרמטרים: מבחינת מועד כריתת ההסכמים, מבחינת גודל השטח הנמכר, מבחינת גובה התמורה ומבחינת זהות הרוכשים. מדובר בעסקאות שונות לצורך מיסוי.
- בשנת 2014, המועד בו נקבעה השומה לאור ההסכם משנת 1995, כבר מכר מנסור את זכותו בשנת 1997, ולא נותרה לו זכות במקרקעין למכור. מכאן, שלא נפל פגם בהחלטת המנהל, שקבע את מועד העסקה בהתאם להסכם משנת 1995, ומשלא הוכח אופן רכישת הזכות, הוא הוציא שומה לפי מיטב השפיטה. אין מדובר בהסכם פשרה שהופר על ידי המנהל.
העררים נדחו. ניתן ביום 14.9.2017.
נפסקו הוצאות משפט בסך 20,000 ש”ח.
הערות שוליים:
- ו”ע 51913-10-14, 28997-01-14 מוחמד מנסור ואח’ נ’ מדינת ישראל – מנהל מיסוי מקרקעין נצרת
- ע”א 2881/10 אלי לוי נ’ מנהל מס שבח רחובות
- ע”א 8340/10 מ.ו השקעות בע”מ נ’ רשות המיסים בישראל-משרד האוצר
המאמר נכתב ביום 30.11.2017.
#723
