מאת: דורית גבאי, רו”ח

מבוא

פסק דין של בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו, נוה בניין ופיתוח בע”מ ופנטאוז חברה לבניין בע”מ נגד מנהל מס שבח תל אביב 2 (1), עוסק במכרז שהוציא מינהל מקרקעי ישראל לשיווק ומכירה של זכויות פיתוח. המינהל הסכים לצרף להסכם הפיתוח עם החברה הזוכה במכרז, חברה שותפה. האם מבחינת מיסוי מקרקעין, החברה השותפה רכשה במישרין את חלקה מהמינהל, או שמא החברה הזוכה היא שהעבירה לשותפתה חלק מהזכויות?

העובדות

1. בסוף שנת 1994, פרסמו מינהל מקרקעי ישראל ועיריית תל אביב מכרז לשיווק ומכירה של זכויות פיתוח בשטח הידוע בשם “המשתלה”.
   
   
2. חברת פנטאוז הגישה את ההצעה הגבוהה ביותר במכרז, וההצעות נדחו, היות והיו נמוכות בצורה משמעותית משווי הקרקע. על כן, הגישה פנטאוז, ביום 31.5.1995, תביעה לאכוף על המינהל והעירייה למכור לה את הזכויות בשטח המשתלה.
   
   
3. ביום 25.3.1996, נחתם בין חברת פנטאוז וחברת נוה הסכם עקרונות.
   
   
4. ביום 23.4.1996, נחתם הסכם פשרה בתביעתה של פנטאוז, שקיבל תוקף של פסק דין, ובו ביום נחתם הסכם פיתוח, בין המינהל לבין פנטאוז ונוה.
   
   
5. הצדדים להסכם הפיתוח הגישו לרשויות המס “הצהרה בדבר רכישת זכות במקרקעין”, לפיה רכשה פנטאוז 51% מהזכויות, ונוה רכשה 49% מהזכויות. בהתאם לכך, הוציא המנהל שומת מס רכישה, בה נקבע כי החברות רכשו את הזכויות במשותף. העוררות שילמו את מלוא מס הרכישה לפי השומה.
   
   
6. בשנת 2001, הוציא המנהל שתי שומות חדשות: לפי האחת, נמכרו ביום 24.4.1996 מלוא הזכויות במתחם לחברת פנטאוז, ולפי השנייה, נמכרו באותו היום מחצית הזכויות מחברת פנטאוז לנוה. השגות שהגישו חברות פנטאוז ונוה על השומות החדשות שהוצאו להן, נדחו.

גדר המחלוקת

7. בית המשפט מתמקד בשאלה המשפטית: האם רכשה פנטאוז את 100% הזכויות במתחם, והעבירה לנוה 49% מהזכויות, או שמא, אף שנוה לא השתתפה במכרז, רכשה נוה את זכויותיה מהמינהל, יחד עם פנטאוז?

העוררות טוענות

8. השומות החדשות משנת 2001 אינן נכונות, שכן מדובר ברכישה אחת ולא בשתיים. פנטאוז אינה יכולה למכור יותר ממה שהיה בבעלותה – מחצית מהזכויות בלבד.
   
   
9. הוצאת השומות נעשתה שלא כדין, והשומה המקורית התיישנה, משחלפו 4 שנים, לפי סעיף 85 לחוק.
   
   
10. יום הרכישה נקבע רק כאשר נתן המינהל את אישורו להסכם הפשרה, שניתן לו תוקף של פסק דין.
    
    
11.  עמדת המנהל יוצרת עסקה מלאכותית.

מנגד, טענות המשיב

1. בשנת 2000, נמסרו למנהל, לראשונה, מסמכים בדבר המכרז, ובדבר הכרזתה של פנטאוז כזוכה. על כן דרש המנהל מהחברות הצהרה, לפי סעיף 82 לחוק מיסוי מקרקעין.
   
   
2. המינהל כפוף לחובת מכרזים לפי חוק חובת מכרזים. המינהל לא יתקשר אלא עם מי שהגיש הצעה והוכרז כזוכה. פנטאוז בלבד השתתפה במכרז, והיא בלבד הפקידה ערבות בנקאית. פנטאוז פעלה בשם עצמה ועבור עצמה בלבד.
   
   
3. נכון ליום 14.3.1996, מועד הגשת העתירה, לא הייתה נוה בתמונה. נוה חתמה על הסכם העקרונות ביום 25.3.1996, למעלה משנה לאחר המועד האחרון להגשת הצעות במכרז. לכן, נוה אינה יכולה לטעון כי רכשה זכויות במישרין מהמינהל במסגרת הליכי מכרז, ופנטאוז אינה יכולה לטעון כי הגישה הצעה גם עבור נוה.
   
   
4. לפי הנחיות המינהל, יש לדווח על צירוף שותף, לשלטונות המס. פנטאוז לא דיווחה לשלטונות המס על רכישת הזכויות.
   
   
5. הטענה לגבי סעיף 85 לחוק, לא נזכרה בכתב הערר, ואף לא ברשימת הפלוגתיות והמוסכמות. בכל מקרה, לא הונחה תשתית עובדתית וראייתית לכך.

ההכרעה

6. פנטאוז ונוה מבססות את טענתן, כי רכשו במשותף את הזכויות מהמינהל, בהסתמך על החתימה המשותפת על הסכם פיתוח מול המינהל ותחולת הסכם הפשרה עליהן. טענה מרכזית זו אינה סבירה, ונוגדת מהבחינה המשפטית-כלכלית הן את ההיגיון והן את החוק. בטענה זו יש משום ניסיון לעקוף הליכי מכרז מקובלים במינהל, וייתכן שיש בכך תכנון מס בלתי לגיטימי.
   
   
7. המינהל, ככלל, כפוף לחובת מכרזים. המקרה הנוכחי אינו פטור מחובת קיום מכרז, וחובה על המינהל לפעול על פי תוצאות המכרז. אם ירצה זוכה במכרז לצרף שותף, ואם נתן לכך המינהל את הסכמתו, יוכל הזוכה להעביר לאותו שותף עד 49% מהזכויות שרכש מכוחו של המכרז. מדובר בהעברת זכויות שבידי הזוכה, ולא במכירת זכויות, על ידי המינהל, למי שלא ניגש למכרז. משמעות הדבר היא, שאם ביקש הזוכה לצרף שותף לאחר זכייתו במכרז ובטרם נחתם הסכם פיתוח, ייחתם הסכם הפיתוח מול הזוכה ושותפו. ואולם, אין פירושו של דבר, שאותו שותף רוכש את זכויותיו במישרין מהמינהל. הסכם הפיתוח משקף את מצב הדברים לאחר העסקה שבין הזוכה לשותפו, בה העביר הזוכה מזכויותיו לשותף.
   
   
8. בענייננו, פנטאוז בעצמה ולבדה השתתפה במכרז, היא מילאה אחר כל תנאי המכרז, ועמדה על כך שתוכרז כזוכה לפי הצעתה. מי שמציע הצעה במכרז, אינו רשאי “לשמור מקום”, למקרה שבעתיד, אולי ירצה בשותף לפרויקט. בעת הגשת תביעתה של פנטאוז, נוה לא הייתה עדיין בתמונה. נוה חתמה על הסכם העקרונות, למעלה משנה לאחר המועד האחרון להגשת הצעות למכרז. הסכם הפשרה בין פנטאוז לבין המינהל, מורה כי פנטאוז היא שתוכרז כזוכה במכרז ותחתום על הסכם פיתוח על פי הצעתה למכרז. במצב דברים זה, המינהל מנוע מלמכור זכויות במקרקעין במישרין לנוה, שלא ניגשה למכרז, אולם הוא רשאי, על פי נהליו, להסכים להעברת מקצת הזכויות אליה, על ידי פנטאוז.
   
   
9. המינהל לא הסכים למכור 49% מהזכויות לנוה, אלא ב”כפוף לכל דין”. כלומר: המינהל הסכים שפנטאוז תעביר 49% מזכויותיה לנוה, ולכן אין ‘הסכמתו’ של המינהל מבדילה בין ענייננו לבין עניין חזון (2). לו באמת מכר המינהל זכויות לנוה, היה הדבר נכתב במילים ברורות בהסכם. כל מה שנאמר בהסכם הוא, כי המינהל מסכים לצירוף נוה כשותף.
   
   
10. בהסכם עקרונות בין פנטאוז לבין נוה, מצהירה פנטאוז כי העברת 49% מהזכויות כפופה להנחיות המינהל. אותן הנחיות, כוללות גם קביעה, כי יש לדווח על צירוף שותף לשלטונות המס. אף על פי כן, פנטאוז לא דיווחה לשלטונות המס על רכישת 100% מהזכויות במקרקעין. פנטאוז ונוה גם יחד לא דיווחו על העסקה להעברת 49% מהזכויות, מפנטאוז לנוה. אין להן אלא להלין על עצמן בכל הנוגע לחיוב בקנס על אי הגשת הצהרה במועד, כמתחייב מסעיף 94א לחוק.
    
    
11.  בעניין קבוצת עין צורים (3), קבע בית המשפט העליון: “היזם שילם מס רכישה בגין רכישת הזכויות… אך המשיב סבר, כי גם על העותרת לשלם מס רכישה בגין זכויותיה בקרקע בייעודה החדש, שלשיטתו נרכשו על ידה מן המינהל קודם שנמכרו ליזם… לפיכך הוציא המשיב לעותרת שומת מס רכישה… הגם שהסכם הפיתוח נכרת בסופו של דבר, בין המינהל לבין היזם במישרין, הרי שלעניין חוק מיסוי מקרקעין נודעת משמעות משפטית לעסקה בין המינהל לבין העותרת, שבה אישר המינהל… את שינוי הייעוד של הקרקע”.
    
    
12.  הטענה בדבר סעיף 85 לא נטענה כלל בכתב הערר ולא ברשימת הפלוגתיות והמוסכמות. זו טענה מקדמית המצריכה עיגון בתשתית ראייתית ועובדתית, אשר לא התקיימה.
    
    
13. הסכם הפיתוח אכן נחתם בין המינהל לבין שתי החברות גם יחד. אולם, אין בכך כדי ללמד שלא הייתה תחילה עסקה קודמת, בה רכשה נוה זכויות מפנטאוז. רכישת הזכויות לפנטאוז ומכירת הזכויות לנוה, חייבות בהצהרה ובמיסוי. מכיוון שלא נמסרה הצהרה על רכישת הזכויות במלואן, רשאי היה המנהל לדרוש מסירת הצהרה, ולשום את פנטאוז בלא מגבלה של זמן.

הערר נדחה. ניתן ביום 13.5.2008.

נפסקו הוצאות משפט בסך 30,000 ש”ח.

דעת המחברת

פסק הדין מראה שוב ושוב כי ההתחלה ודרך הצגת הדברים במכרז, ככל שהייתה בזה אמת שהן יצאו לדרך יחד, היו מבטיחות רכישה של השתיים במישרין. הוספת השותפה הייתה מאוחרת, והוצגה כאילו היא הייתה מראש. על מנת לא לעשות טעות כזאת בעתיד, צריך להודיע מראש במכרז, שאתה מציע עבורך ועבור נהנה נוסף, או עבור נהנה כלשהו.
נכון הדבר בכל התמחרות שפלוני ניגש אליה, ואז מצרף משקיע חדש שלא היה ידוע ולא נאמר על קיומו דבר בפרוטוקול ההתמחרות, כי אז ברגע שהוא צץ, מוטל מס רכישה נוסף על חלקו ברכישה, נוסף למס רכישה מלא על מלוא הזכויות.

הערות שוליים:

1. ו”ע 1129-02 נוה בניין ופיתוח בעמ ואח’ נ’ מס שבח תא 2
2. דנ”א 3017/94 חזון ואח’ נ’ מנהל מס שבח
3. דנ”א 2104/02 קבוצת עין צורים נ’ מנהל מס שבח באר שבע

המאמר נכתב ביום 12.12.2017

#730