האם חייב המנהל לקבל חשבונית בגין שירותי הבנייה ולהעריך את שווי המכירה לפי שווי עלויות הבנייה או שרשאי להסתמך על שווי המקרקעין?

מאת: רו”ח דורית גבאי

מבוא

בית המשפט העליון קיבל את הערעור, על החלטת וועדת הערר שדנה בעניין עמנואל סטפאן כהנא נ’ מנהל מיסוי מקרקעין (1), וקבע כי שווי הזכות הנמכרת בעסקת קומבינציה היא לפי שווי השוק של הקרקע או של שירותי הבנייה, וזאת לפי קביעת פקיד השומה, ועל המשיג על כך להציג ראיות מתאימות. בהקשר זה – לא בהכרח די בהצגת חשבונית בדבר שווי עלויות הבנייה.
בית המשפט הסתמך על פסק הדין בעניין סביל נ’ מדינת ישראל (2) ודחה את טענת המשיבים בדבר התעלמות המערער מן החשבוניות שהוגשו על ידי המשיבים.
(1-4) היחידים, (5) חברה, (6) מנהל מרכז

העובדות

1. שני יחידים,  שהם הורים לשני ילדים, העבירו מחצית מן הזכויות במקרקעין לילדיהם ושילמו מס רכישה על פי שווי המכירה כפי שהוערך על ידי מנהל מיסוי מקרקעין.
   
   
2. ארבעת היחידים,  הללו חתמו על הסכם קומבינציה עם חברת אבני חברה לבניין בע”מ, לפיו התחייבה לבנות על הקרקע בניין בן ארבע קומות, שיכלול שתי דירות בשטח של כ 245 מ”ר, שיועדו לעוררים. השטח המבונה שיועד לעוררים הינו כ 30% משטח הבניין. על המקרקעין היתה דירת מגורים.
3. הועדה המקומית אישרה תוספת של דירה אחת לבניין.
   
   
4. העסקה דווחה למיסוי מקרקעין מבלי שנתבקש הפטור בגין דירת מגורים מזכה.
   
   
5. המנהל הוציא ארבע שומות, שומת מס רכישה אחת ושלוש שומות מס שבח. המנהל העריך את שווי המכירה בסך 1,800,000 ₪ ושווי שתי הדירות שהתחייבה חברת הבניה להעביר ליחידים עמד על 1,117,742 ₪.
6. על פי חישובים שלעיל שילמו היחידים לחברה מע”מ על שירותי הבנייה בסך של כ 150,000 ₪.
   
   
7. היחידים הגישו השגה על השומות.
   
   
8. המנהל דן בהשגות וקבע את המס על בסיס הערכת שווי הנכס, בהתחשב בכך ש 70% מהחלקה נמכר לחברה, מתוך 502 מ”ר כלל שטח החלקה. החלק הנמכר משקף קרקע לבניית 6 יחידות דיור.
   
   
9. המנהל קבע כי שווי הקרקע ליחידת דיור הוא 300,000 ₪, דירות הקבלן נמכרו בממוצע בסך של 1,050,000 ₪, קרי שווי קרקע ליחידת דיור מהווה 28% מערך הדירה.
   
   
10. בהתאם לכך, ההשגה נדחתה על ידי המנהל, המערער תיקן את שומות מס השבח ושומת מס הרכישה נותרה על כנה.
    
    
11. ועדת הערר קבעה כי לא הייתה הצדקה להתעלמות המנהל מהחשבונית שהוצגה ולסטות מהשווי המוצהר ונקבע כי  המנהל יערוך את חישוב המס על פי החשבונית.
    
    
12. המנהל ערער לעליון.

גדר המחלוקת העיקרי – עליון

רקע

השומה שהוצגה על ידי היחידים הייתה בהתאם להוראת ביצוע 23/98, לפיה שומת המס תיעשה לפי שרותי בניה.

במקרה הזה, המנהל חרג מהוראת הביצוע והחליט לשום את העסקה בהתאם לחלופה של שווי המכירה במזומן של החלק הנמכר.

זו חלופה שנכללת בהוראת הביצוע אולם היא נחשבת לנמוכה יותר, ובשנים מאז 1998 לא נהג המנהל לפיה.

עם העליה במחירי הקרקע והוזלת עלויות הבניה החל שינוי במדיניות רשות המס. המקרה הזה הגיע לדיון משפטי. המחלוקת נסבה סביב עלות שירותי הבנייה, כאשר המנהל דחה את החשבונית שהוצגה על ידי המשיבים בגין שירותי הבנייה, אשר ביקשו להעריך את שווי המכירה לפי שווי עלויות הבניה, ואילו המערער ובחר לשום את העיסקה לפי שווי המקרקעין.

פסק הדין

בית המשפט העליון קיבל את הערעור, על החלטת וועדת הערר, ואישר את החלטת המשיב (המנהל), אשר בחר לשום את שווי הזכות הנמכרת בעסקת הקומבינציה שלפנינו לפי שווי השוק של הקרקע הנמכרת ולא בהתאם לשווי שירותי הבנייה בגין השטחים הנותרים לבעלים. על המשיג על כך להציג ראיות מתאימות לעניין עלויות הבנייה ולא בהכרח די בהצגת חשבונית.

בכך ביטל למעשה בית המשפט העליון את החלטת ועדת הערר אשר, כאמור,  סברה כי ראוי לקבוע את שווי התמורה מן המכירה לפי עלויות הבנייה וקיבלה את החשבונית שהוצגה על ידי המשיבים בעבור שירותי הבנייה של הנכס בסך 1,117,742 ₪.

בית המשפט העליון העדיף את עמדת המערער על פני עמדת ועדת הערר, אשר ביכרה (העדיפה) חישוב המבוסס על חשבונית מס על פני הערכת שווי של המערער אשר הייתה גבוהה באופן ניכר מן הנתונים, ובכלל זה החשבונית.

יחד עם זאת, במסגרת הדיון בבית המשפט העליון, הצדדים הסכימו כי שווי שומת המס יועמד על 1,400,000 ₪.

ניתן ביום 7.11.2013.

דעת המחברת

פסק דין זה חשוב מאוד, משום שהוא משנה את נוהג העבודה, וסוטה מנוהל העבודה שנקבע בהוראת הביצוע 23/98.
ניתן להבין שבמגמת שוק עולה, השווי ייקבע, כך גם מסתמן בפועל, בהתאם לשווי הקרקע הנמסרת לחברה שהיזמית קבלנית ולא על יסוד שווי שרותי הבניה.
מוצע לבחון כל מקרה לגופו של ענין, ובהתאם לצורך להוכיח עלויות בניה ולעמוד בנטל הדרוש. כלומר, לחזק את הטענה ללכת לפי גישת העלויות בהתאם לעיקרון המימוש, וככל שהיזם/קבלן חושף את עלויות הבניה שנושא בהן שמראים כי העלויות בפועל נמוכות משווי הקרקע שהמנהל מציג, יש להתעקש על כך. זו לא משימה קלה. יחד עם זה, לעיתים בעסקה אחת נמכרות קרקעות במזומן וחלק מהמוכרים חותמים על עסקת קומבינציה, וכי אז המנהל חשוף לעסקת המזומן. למרות זה, נטל ההוכחה על המוכרים ולצקת עובדות שיטו את הכף לעבר שווי עלויות בניה – עיקרון המימוש.

 הערות שוליים:

1. עא 3289/12 מנהל מיסוי מקרקעין מרכז נ’ עמנואל סטפאן כהנא ואח’

     1443-12-09 עמנואל סטפאן כהנא נ’ מנהל מיסוי מקרקעין

2. ע”א 5409/09 סביל נ’ מדינת ישראל – מיסוי מקרקעין פסק דין מיום 19.5.2013.

נכתב ביום 20.9.2016

#12