על המוכרת מוטל הנטל לשכנע כי התקיימו נסיבות שבגללן נמכרו המקרקעין בסכום נמוך בהרבה משווי השוק שלהם

מאת: דורית גבאי, רו”ח

מבוא

בפסק דין של בית המשפט המחוזי בנצרת, אחים סלטי עסאם בע”מ ואחרים נגד מנהל מיסוי מקרקעין נצרת (1), נדונה מכירת מקרקעין, כאשר שווי המכירה לפי הסכם המכר ולפי הצהרת המוכרת, שיעורו כשליש משווי השוק שמצא מנהל מיסוי מקרקעין. נקבע כי הפער המשמעותי בין שווי השוק לשווי המכירה המוצהר, מונע שכנוע בדבר קיומו של תום לב, ומטיל על כתפי המוכרת להוכיח כי חל החריג המאפשר לקבוע את שווי המקרקעין בהתאם למוסכם ולא בהתאם לשווי השוק.

העובדות

1. חברת ‘אחים סלטי עסאם בע”מ’ היא בעלת הזכויות במספר חלקות מקרקעין, על פי חוזי פיתוח מהוונים שנחתמו עם רשות מקרקעי ישראל.
2. ביום 25.2.2015 וביום 28.4.2015, נערכו שתי עסקאות למכירת הזכויות במקרקעין, לחברת ‘שמואל שרון ושות’ חברה לבנין בע”מ’.
3. שתי העסקאות דווחו לרשויות המס. השווי המוצהר של העסקאות עמד על 1,650,000 ש”ח כל אחת (כ-708 ש”ח למ”ר ממוצע). מנהל מיסוי מקרקעין לא קיבל את השווי המוצהר, והעמיד את שווי המכירה על סך 5,000,000 ש”ח, לגבי כל אחת מהעסקאות (בהתבסס על כ-600 דולר למ”ר). נוסף על כך, לא אושרו כל ההוצאות המבוקשות לניכוי, בהיעדר אסמכתאות.
4. הן המוכרת והן הרוכשת הגישו השגות. בהחלטה בהשגות נקבע, כי המחיר המוצהר נמוך מהשווי הריאלי של הזכות הנמכרת. לפיכך, ההשגות נדחו, והמחיר נקבע לפי “שומות המבוססות על עסקאות להשוואה, אשר התבצעו באותו אזור בהתחשב בייעוד הזכות, מקומה והאפשרויות לנצלה”. על כך הגישו שתי החברות עררים, שהדיון בהם אוחד.

גדר המחלוקת

בית המשפט מתמקד בשלוש שאלות משפטיות:

1. האם שווי המכירה הוא השווי המוצהר או שווי השוק של המקרקעין?
2. מהו שווי השוק של המקרקעין?
3. האם יותר ניכוי ההוצאות המבוקשות?

העוררות טוענות

1. השווי שנקבע במסגרת השומה, גבוה בהרבה משווי העסקה האמיתי. השווי שקבע המנהל, הוא פי 3 מהמחיר המוסכם, והדבר הופך את העסקה לבלתי כדאית.
2. הסכם פיתוח לגבי המקרקעין היה על סף סיום, והמוכרת הייתה עלולה לאבד את זכויותיה בנכס, ואף להפסיד את הכספים ששילמה תמורתו. בשל כך, חיפשה קונה פוטנציאלי, תוך דוחק זמן ולחצים מצד רשות מקרקעי ישראל. כמו כן, קבוצת הקונים הפוטנציאליים לנכס הנדון היא קבוצה מוגדרת ומצומצמת, מאחר שהרוכש חייב להיות בעל סיווג קבלני גבוה כדי שהרשות תאשר את העסקה. הדבר הִקשה על המוכרת לאתר קונה מתאים לנכס. בנסיבות אלו, נאלצה המוכרת להתפשר במחיר ולדרוש מחיר נמוך משווי השוק של המקרקעין.
3. השווי שקבע המנהל, מופרז ואינו עומד בקנה אחד עם המחירים שנקבעו בעסקאות אחרות באותו אזור או באזורים עם נתונים ונסיבות דומות. יש להשתמש בשיטת ההשוואה, שהוכרה בפסיקה כמדויקת ביותר. המפקחת בחרה עסקאות יקרות במיוחד, כך שהקביעה בהשגות אינה סבירה ואינה מוצדקת.
4. המחיר המוצהר הוא השווי האמיתי והמחיר המוסכם ששילמה הרוכשת למוכרת. המחיר משקף את רצון הצדדים לעסקה, ובמיוחד לאור העובדה שאין בין הצדדים יחסים כלשהם. המחיר המוצהר משקף את השווי הריאלי של המקרקעין בשוק חופשי ופתוח בעסקה בין מוכר מרצון לקונה מרצון.
5. רשות מקרקעי ישראל פרסמה מכרז מחיר למשתכן בנצרת, שם משווקים מגרשים זהים למגרש בו עסקינן. המגרשים האמורים המשווקים במחירם, זולים בהרבה מהמחיר עליו הצהירו הצדדים. המחירים האמורים אמורים להשליך באופן ישיר על מחירי המגרשים בשכונה.
6. שמאי מטעם העוררות קבע כי מחיר השוק הוא 1,190 ש”ח למ”ר, אולם בנסיבות המיוחדות של עסקה זו, יש לאמץ את המחיר המוסכם ולא את שווי השוק.

מנגד, טענות המשיב

1. שווי השוק של המקרקעין עולה בהרבה על השווי המוצהר, והפער יוצר חשד שהסכום שנקבע בחוזה לא נקבע בתום לב.
2. שמאית מטעם המנהל קבעה כי מחיר השוק הוא 1,731 ש”ח למ”ר.

ההכרעה

1. בהקשר לשאלה הראשונה, בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, נקבע כי שוויה של זכות במקרקעין הוא שווי השוק שלה. במסגרת הסעיף נקבע חריג, לפיו אם המנהל שוכנע שהתמורה נקבעה בתום לב ולא הושפעה מקיום יחסים מיוחדים בין המוכר לקונה, במישרין או בעקיפין, הרי ששווי המכירה יהיה התמורה המוסכמת בין הצדדים. בענייננו, המנהל לא שוכנע שהתקיים החריג, ולא הסתמך על השווי המוצהר לשם קביעת השומה, אלא קבע כי שווי הזכויות הנמכרות עולה באופן ניכר על הסכום המוצהר. הפער המשמעותי בין שווי הזכות שקבע המנהל לבין השווי המוצהר, מונע שכנוע בדבר קיומו של תום לב. לכן, על כתפי העוררות מוטל הנטל להוכיח את טענתן, כי במקרה זה חל החריג הקבוע בסעיף 1 לחוק, לפיו שווי המכירה הוא השווי המוצהר בהסכמים ולא שווי השוק.
2. המוכרת הסבירה את הטעמים שבגינם מכרה את המקרקעין במחיר הנמוך משווי השוק שלהם. לטענתה, נאלצה להתפשר, משום שקבוצת הקונים הפוטנציאליים הייתה מצומצמת, בשל הסיווג הקבלני הדרוש. אולם התברר, כי המכירה לא פורסמה לכל הקבלנים הרלוונטיים, אלא שמנהל המוכרת פנה למספר קבלנים, והרוכשת הייתה היחידה שהייתה מעוניינת לרכוש את הנכס. בית המשפט קבע כי מצופה ממוכר סביר, המבקש להשיג את המחיר הטוב ביותר תמורת נכס שבבעלותו, שיפרסם את המכירה לכל הקבלנים הרלוונטיים. לא זומנו לעדות קבלנים, ולא הובאו ראיות שמלמדות על הליכי משא ומתן עימם. לכן, דוחה בית המשפט את הטענה כי מחיר המקרקעין היה נמוך בשל חוסר ביקוש.
3. עוד טוענת המוכרת, כי חוזה הפיתוח היה על סף סיום, וכי המחיר הושפע מדוחק הזמן. בחוזה הפיתוח מול משרד השיכון, יש אכן מגבלה בנוגע למועד התחלת הבנייה, אולם השמאית מטעם מיסוי מקרקעין העידה כי אף שקיימת החלטה של הרשות, שלא להאריך יותר חוזה פיתוח למי שלא עמד בזמנים, זה לא מה שקורה בפועל. עמדתה מקובלת על בית המשפט. לא נטען כי המוכרת פנתה לרשות לצורך הארכת חוזה הפיתוח ובקשה זו נדחתה, או שהייתה פנייה מטעם הרשות למוכרת, שממנה ניתן ללמוד, כי אלמלא המכירה, הייתה המוכרת עלולה לאבד את הקרקע. משכך, נדחית הטענה לפיה המחיר הושפע מדוחק הזמן, בשל סיומו הצפוי של חוזה הפיתוח.
4. בעדותו, טען מנהל המוכרת, כי היה לחוץ למכור את הקרקע בשל קשיים כלכליים והעדר כדאיות כלכלית, אולם טענות אלו לא נזכרו במסגרת העררים. הן נטענו בעלמא ללא אסמכתאות, ואין בהן בכדי לבסס טענה באשר לנסיבות בגינן יש לחשב את שווי הזכויות בהתאם לשווי המוצהר.
5. לא הובאו ראיות לגבי התשלום שבוצע. אי הגשת ראיות בעניין זה פועלת לרעת העוררות, שלא הוכיחו כי הסכום המוצהר הוא הסכום האמיתי שהוסכם בין הצדדים.
6. העוררות לא הוכיחו כי הסכמי המכירה נכרתו בנסיבות מיוחדות, ושבשל כך, השווי המוצהר הוא שווי השוק של המקרקעין. הן לא הוכיחו את הטעמים בגינם נמכרו המקרקעין במחיר נמוך משמעותית ממחיר השוק. פער משמעותי בין המחיר המוצהר ומחיר השוק, ללא הסבר מניח את הדעת, מעורר ספק באשר לתום הלב ולהיעדר יחסים מיוחדים בין הצדדים לעסקה. העוררות לא סיפקו ראיות משכנעות היכולות לסתור את קביעת המנהל, לפיה לא חל החריג לפיו יש לקבוע את שווי הזכויות בהתאם לשווי המוסכם בין הצדדים להסכם. לכן, רשאי היה המנהל לקבוע את שווי הזכות הנמכרת.
7. בהקשר לשאלה השנייה, הצדדים הגישו חוות דעת שמאיות בנוגע לשווי המקרקעין. השמאי מטעם העוררות ציין כי מדובר בחוזה פיתוח, וכי בטרם נחתם חוזה חכירה, אין ליזם זכות קניינית. לכן הזכויות המועברות הן זכויות של בר רשות, שנחשבות לנחותות מזכות הבעלות והחכירה לדורות. השמאית מטעם המנהל הפנתה לפסק דין בר יהודה (2), לפיו לעניין חוזה פיתוח, אין כבר עניין של בר רשות או חכירה לדורות, ומי שנמצא בשלב של חוזה הפיתוח, דינו כדין חוכר לדורות, גם אם הוא לא סיים את הפיתוח בתקופה שהקצה לו המינהל. לפי הסכם הפיתוח, ייחתם הסכם חכירה ל-98 שנים, לאחר שהיזם יעמוד בהתחייבותו בהתאם להסכם. המוכרת אף שילמה דמי היוון בהתאם לכך. לכן, אין להפחית משווי המקרקעין, מאחר שמדובר בזכות של בר רשות בלבד.
8. השמאי מטעם העוררות טען, כי בעקבות פרויקט מחיר למשתכן, חלה האטה מובהקת במכירת דירות וכי יש קיפאון במחירי הדירות. השמאית מטעם המנהל העידה, כי בשנת 2015 דירות נחטפו, כי יש ביקוש לדירות האלה, וכי “מחיר למשתכן” במרכז הארץ לא גרם לירידה במחירים, אף אם ישנה האטה. בית המשפט לא מצא עדות לירידה בשווי הדירות. גם אם ישנה האטה במכירת הדירות, אין הדבר מלמד בהכרח על ירידת שווי הקרקע.
9. השמאית מטעם המנהל לא השתמשה במקדמי התאמה בשומה, מאחר שראתה שהנכסים דומים ובאותו אזור. לטענתה, אין כל סיכון בעסקה או גורם שיכול להשפיע על המחיר שהיא הייתה יכולה לגלם. העובדה שלא מצאה לנכון להשתמש במקדמי התאמה, אינה מלמדת כי לא ניתן להסתמך על חוות דעתה.
10. השמאי מטעם העוררות פירט 10 עסקאות השוואה, אולם ציין כי רובן לא רלוונטיות, לכן גזר את השווי רק משתיים מהן. השמאית מטעם המנהל ציינה עסקה אחת להשוואה, ומשלא היו עוד עסקאות להשוואה, היא נקטה בגישת החילוץ לגבי שמונה עסקאות נוספות. מאחר שאף אחד מהשמאים לא מצא שלוש עסקאות להשוואה, בית המשפט מקבל את גישתה של שמאית המנהל.
11. השמאי מטעם העוררות התייחס לתכנית בניין, הקובעת צפיפות נטו של 12 יחידות למגרש. לטענתו, בתכנית לא נקבעה צפיפות למגרש מינימלי אלא למגרש כיחידה אבסולוטית. השמאית מטעם המנהל העידה, כי לפי התכנית, ניתן לבנות 12 יחידות למגרש של 800 מטר או 15 יחידות לדונם. עוד טענה, כי במכרז של המינהל, קיבולת בנייה המצוינת בחוזה הפיתוח היא 34 יחידות, שכן במגרש בשטח 2,327 מ”ר, מהמכפלה של גודל המגרש במספר היחידות שניתן לבנות לדונם, עולה שניתן לבנות 34 יחידות. פרשנותה של השמאית מקובלת על בית המשפט.
12. השמאית מטעם המנהל לקחה בחשבון עסקאות חילוץ, שביניהן יש פערים גדולים מאוד במחיר. בית המשפט קבע כי הפערים המשמעותיים בין עסקאות החילוץ מלמדים, כי שלוש העסקאות הגבוהות הן עסקאות קיצוניות שלא ניתן ללמוד מהן על שווי הזכויות במקרקעין בענייננו. מדובר בקשת רחבה מאוד של מחירים, והדבר מעקר את הרעיון של קביעת שווי עסקה, בהתבסס על עסקאות דומות אחרות. בנסיבות אלו, נקבע כי יש להסתמך על העסקאות המפורטות בחוות דעתה של השמאית, למעט שלוש העסקאות הגבוהות. אי לכך, שווי מ”ר לקרקע מבונה, על פי גישת החילוץ, יעמוד על סך של 1,227 ש”ח למ”ר.
13. השמאית מטעם המנהל העריכה את עלות שווי הקרקע למ”ר, לפי הסכום שבו נמכרה דירה והפחתה של מע”מ ורווח יזם. את עלויות הבנייה היא בדקה בפרויקטים של מחיר למשתכן. נקבע כי מדובר בעלויות סבירות. השמאית התייחסה לנתונים הרלוונטיים, וביניהם מצב הזכויות בקרקע, מיקום הנכסים, הפיתוח האזורי, הטופוגרפיה המשופעת בסביבות הנכס, הרקע התכנוני, זכויות ומגבלות בנייה, מספר הדירות הצפויות בשכונה בתום הליך הקמתה, מבני הציבור שעתידים להיבנות במקום, וכדומה. מדובר בחוות דעת מהימנה ומקצועית, בכפוף לנטרול עסקאות החילוץ הקיצוניות. לפיכך, בית המשפט מסתמך על האמור בחוות הדעת של השמאית מטעם המנהל, פרט לשלוש העסקאות הקיצוניות.
14. שווי הקרקע למ”ר מבונה, לפי עסקת ההשוואה, עומד על 940 ש”ח. שווי הקרקע הממוצע, לפי שיטת החילוץ, הוא 1,227 ש”ח. שיטת ההשוואה היא השיטה המועדפת לקביעת השווי, לכן לעסקת ההשוואה ניתן משקל בשיעור 60%. התוצאה היא ששווי מ”ר מבונה הוא 1,054.8 ש”ח. לפיכך, שווי המקרקעין יעמוד על סך של 2,464,014 ו-2,454,520 ש”ח (בשתי העסקאות), נכון למועד העסקה.
15. בהקשר לשאלה השלישית, במסגרת ההחלטה בהשגות, אושרו חלק מהניכויים המבוקשים על ידי העוררות. באשר לחלק האחר, אין בקבלות שהוצגו פירוט לאיזו קרקע הן מתייחסות. אין להתיר ניכוי, בהתאם לקבלות, שלא הוכח לגביהן כי הן קשורות למקרקעין בהם עסקינן.
16. לסיכום, העוררות לא הוכיחו כי מתקיים החריג לחוק, לפיו יש לקבוע את שווי הזכויות בהתאם לתמורה המוסכמת שאינה משקפת שווי שוק, כך שהמנהל היה מוסמך לקבוע את שווי המכירה לפי שווי השוק של הזכויות. קביעתו של המנהל התבססה על עסקאות שחלקן קיצוניות, ועל כן יש לנטרל אותן מחישוב השומה. נקבע כי בהתאם לשקלול יתר העסקאות, המפורטות בחוות הדעת של השמאית, שווי מ”ר מבונה הוא 1,054.8 ש”ח. לפיכך, שווי המכירה יעמוד על סך 2,464,014 ו-2,454,520 ₪, בהתאמה. על כן, השומות יופחתו לפי שווי המכירה שנקבע, ובהתאם לכך יחושב מס השבח ומס הרכישה החל על העוררות.

הערר התקבל בחלקו. ניתן ביום 30.5.2018.

העוררות יישאו בהוצאות משפט בסך 8,000 ש”ח.