תקנה 28 לתקנות מס רכישה,
והקשר שלה לבקשה לתיקון שומה לפי סעיף 85
תמלול מפגש מייצגים שלישי מעשי מספר 16 מיום 18.08.2020
מאת: דורית גבאי, רו”ח
מבוא
אני אדבר היום על הקשר בין סעיף 85 לתקנה 28. כמו שאתם יודעים, סעיף 85 לחוק מס שבח מטפל בבקשה לתיקון שומה. אוקיי, יש שם שלוש עילות, בקשות לתיקון שומה, יש פרק זמן של ארבע שנים שהמנהל או הנישום ביוזמתו יכול ליזום תיקון שומה ולעמוד על הזכויות שלו.
אבל אני מדברת על מצב שבו מנהל מיסוי מקרקעין יוצר קשר עם נישום בחלוף מעל ארבע שנים, ואומר לו: הי, תחזיר את המס! שילמת מס נמוך מדי, אתה צריך להביא לי עודף מס. וזאת למה? משום שהמנהל בעצם גילה שהקריטריונים לקבל את ההטבות במס – זה תקנה 11 או 12 – זה תקנות מס רכישה לעולה או לנכה – לא עמדת בהן, ולכן אני מבקש את הכסף שתחזיר. עכשיו, לכאורה אם אנחנו הולכים לבקשת תיקון לפי סעיף 85, אז כתוב: ארבע שנים. אם הולכים לתקנה 28 לתקנות מס רכישה, זו תקנה ספציפית שמדברת על כסף. בואו נראה מה היא אומרת. “גביית מס רכישה כשלא התמלא תנאי לפטור“. ואז יש פה את ההסברים, שמנהל מס שבח בעצם מסתבר לו – “התברר אחר כך למנהל שלא התמלאו תנאי החיוב (הפטור במס רכישה), כולם או מקצתם, יגבה המנהל ממי שקיבל את החיוב במס רכישה, את מה שהוא נפטר ממנו”. תקנה 28 בעצם מסדרת ואומרת שאם חויבת על סכום נמוך, עכשיו אתה בא, צריך להחזיר את הכסף כי לא עמדת בתנאים.
פסיקה
ואני משתפת בשני פסקי דין – אחד מחוזי ואחד עליון.
פסק הדין המחוזי הראשון – פסק דין צרפתי – ועדת ערר 3018/02 – אורית ודורון צרפתי נ’ מסמ”ק חדרה. ובעצם הייתה בקשה לפטור לפי נכה. המנהל פנה להחזיר את המס אחרי שבע שנים. ובעצם המחלוקת הייתה לגבי הסמכות של המנהל לדרוש תשלום מס רכישה בחלוף שבע שנים, אחרי שכבר השומה הפכה סופית.
אז אם ניכנס יותר לעובדות: ב- 1995 רכשו בני הזוג צרפתי מגרש בזיכרון יעקב, בת הזוג היא נכה, ולכן הם ביקשו פטור ממס – פטור חלקי – הכוונה ל-0.5% כמו שהיה אז על שווי הרכישה. המנהל אכן נתן את ה- 0.5%. ב- 1998 המנהל פנה – שנתיים ומשהו אחרי האירוע – לברר האם הם מתגוררים בבית שבנו על המגרש. בת הזוג השיבה שהם בהליכי בנייה, ולכן היא איננה יכולה לגור בבית.
ב- 2002 בני הזוג מכרו את המגרש ואת הזכויות שלהם במגרש כקרקע פנויה. המנהל ערך ביקור, ואז התברר שעל המגרש לא נבנה דבר. בעצם, משלא בנו על המגרש שום דבר, ובטח ובטח לא גרו ולא עמדו בתנאי הפטור, המנהל החליט לגבות את המס והוציא דרישה לשלם את המס שלא שולם בגין אותה שומת מס רכישה.
והשאלה המשפטית שעמדה לפתחו של בית המשפט: האם סמכותו לתקן את השומה בשל אי עמידה בפטור היא נכונה או לא נכונה למרות שחלפו ארבע שנים מהשומה הסופית?
אז כל אחד טען את הטענות שהבנתם בפתח הדברים. זה טען שזה סעיף גבייה, וזה טען שחלפו מעל ארבע שנים ולמנהל אין סמכות. ובעצם, מצטטים בפסק הדין הזה את התקנות ואת סעיף 85.
וההכרעה הייתה ש”המחוקק קבע בתקנה 28ב דרך הטיפול בהפרת תנאי הפטור. ומשכך, אין לעקוף אותה באמצעות סעיף 85 לחוק. הפטור החלקי לנכה הוא פטור הצופה פני עתיד, ותקנה 28 היא המתייחסת להשלכתם של אירועים עתידיים הנוגעים לגובה המס, ביום המכירה. סעיף 85 דן בתיקון שומה, ואילו תקנה 28 עוסקת בגביית המס ובשיעורי המס ביום המכירה. סעיף 85 דן בתיקון שומה, ואילו תקנה 28 עוסקת בגביית המס ובשיעורי המס. ולכן בתקנה 28 המחוקק לא הגביל את הזמן לזמן קצוב מתי לגבות מתי לגבות את המס הזה. ולכן נקבע כי בני הזוג הפרו את תנאי הפטור, והם חייבים בתשלום יתרת מס הרכישה. ונפסקו להם הוצאות”. זה פסק דין מ- 2004.
ב- 2003 בעליון – פסק דין קדושי – אותה מחלוקת במס והפעם של “עולה” (תקנה 12). גם כן פה, האם אחרי שבע שנים מיום הרכישה, מבלי שהוקם עסק במגרש. זו הייתה בקשה של עולה חדש שקנה מגרש להקים עליו את העסק – “האם רשאי מנהל מס שבח לקבוע שהתנאי הופר ועל הרוכש לשלם את מס הרכישה המלא” כמו כל אחד מאתנו. באותן שנים, מדובר היה בסכומים עד 1,700,000 – 59 – 0.5%, ומעבר – 5%. אז גם כן פה, עולה חדשה רכשה מגרש ב-1990, ב-1992 הוצאה לרוכשת לפי תקנה 12, 0.5%. היא הצהירה שהיא הולכת להקים מבנה לעסק שישמש אותו או את קרוביה. בינואר 1995, היא בעצם חתמה על עסקת קומבינציה ומכרה חלק מהמגרש. ביולי 1995, המנהל תיקן לה את שומת מס הרכישה, ואמר לה לגבי החלק שנמכר – התקנה לא חלה, ולגבי החלק שנרכש – נשאיר לך 0.5%, ובלבד שיקום העסק שתעבדי לפיו.
עקב עיכוב בהקמת המבנה, עסקת הקומבינציה התבטלה, ואז הרוכשת דיווחה על ביטול העסקה למנהל, והגישה השגה נוספת ב- 1997, שהיא מבקשת בעצם לזכות אותו רטרואקטיבית מחדש על ה-0.5% על המגרש.
“המנהל דחה את הבקשה לאור העובדה שלא צורף תצהיר חדש של הרוכשת, וכן בהסתמך על תקנה 28 ולנוכח העובדה שחלפו למעלה משבע שנים”, ובעצם המבנה לא קיים.
היא הגיעה לוועדת הערר, ושוב פעם המחלוקת הייתה: עד מתי חייב עולה שקיבל פטור מתשלום מס רכישה בגין רכישת קרקע להקמת עסק – עד מתי מנהל מס שבח יכול לגבות את המס רכישה בגלל שבעצם העסק לא הוקם?
והגיע לעליון, וכל אחד טען את אותן טענות של הזמן וכן הלאה וכן הלאה. העליון קבע כי “צריך להיות מימוש הלכה למעשה של הכוונה לעשות במקרקעין שימוש למטרת העסק. משתכלית הפטור לא מומשה – כלומר, משלא הוקם עסק בפועל, מן הדין הוא שהעולה יחזיר את סכום הפטור שהוא זכה בו“.
בית המשפט העליון קבע שהדין הוא עם המשיב. כלומר, עם המנהל. ” סעיף 85 נועד למקרים שבהם הוברר מלכתחילה שלא היה מקום לשום את המס כפי שנקבע בשומה. זאת בין משום שהמוכר מסר הצהרה לא נכונה ובין משום שנתגלו קביעות חדשות, שלפיהן מלכתחילה החיוב במס היה כפי שנעשה, לא היה מוצדק. אין זה המקרה שלפנינו, כך קובע בית המשפט. המערערת לא הונתה את רשויות המס. אבל משכוונתה של המערערת לרכוש קרקע להקים עסק הייתה כנה, היא הייתה זכאית באותו יום, באותו שלב, לקבלת הפטור. החובה להחזיר את הפטור אינה קמה בשל כך שמלכתחילה לא הייתה זכאית לפטור, אלא בשל כך שכוונתה זו של המערערת לא מומשה “. מה שמקים עילה להחזיר את סכום המס שהיא קיבלה והיא לא שילמה בזמן.
הוא אומר בהערת אגב שצריך לקבוע איזשהו limit של זמן, של סופיות. הוא דחה את הבקשה של המערערת, ובעצם ביקש לקבוע את כל המס כמו שצריך.
אלו הם שני מקרים שהגיעו לבית המשפט בעניין תקנה 28. ולמה נזכרתי בזה לדבר איתכם על זה?
משום שממש לאחרונה הגיעה אליי גברת, עולה חדשה, שהייתה ברשותה דירת מגורים בישראל עוד לפני שהיא נחשבה לעולה. היא קנתה דירה והכריזה שהיא הולכת לגור בה. זה היה פרויקט מאוד מאוד גדול בהרצליה. היא קנתה את הדירה הזאת, והיא החליטה שהיא מצהירה שהיא הולכת לגור בה. הפרויקט הזה טיפה הסתבך והיו הרבה עיכובים. ובסופו של דבר, הם גם כבר התקדמו בשנים, עברו את גיל 75. וכשהם היו צריכים וכשנמסרה החזקה בדירה, הם כבר היו עייפים ומותשים מכל מיני עניינים אישיים שלהם, והמעבר הזה לגור בנכס הזה בהרצליה היה כבר מאוד מעיק עליהם. ואז כשהועמד הנכס והבריכה לא הייתה מוכנה וחלק מהמעליות לא עבדו והיה כזה די מיני “אתר בנייה”, הם החליטו להעמיד את הדירה הזאת להשכרה והם השכירו אותה לשנתיים ואופציה לעוד שלוש שנים. והמנהל עשה בדיקה, וכשהם הגיעו אליי, שכחתי לרגע מהתקנה הזאת. הם הגיעו, ואז הסתכלתי על החומר ובדקנו מתי חלפו המועדים של התיקון שומה. ונכנסנו לתיקון קורונה – מתי אפשר להגיש את התיקונים, ובעצם ראינו שהבקשה לתיקון שומה, שהמנהל אם הוא הולך לפי סעיף 85, חלפה עם 71 הימים שהם מוסיפים גרייס – גם למנהל וגם לנו – חלפה נגיד לצורך העניין ב-16 ליולי, והמנהל הוציא את הדרישה שלו להחזיר את המס ב-25 ביולי, ואז בעצם לכאורה בהתחלה אמרתי: הו, הם חרגו מהזמנים, אנחנו נפעל ונגיד שהייתה חריגה מהזמנים. ואז נזכרתי בתקנה 28, ואמרתי לה: זה אבוד לך, משום שברגע שלא עמדת בדבר הזה, לתקנה 28 אין בכלל מועדים ואין זמנים, אז את תצטרכי להחזיר את המס הזה.
אז גם כן זה מזכיר לנו שבקשה לתיקון שומה… אנחנו במפגש של תחילת החודש של אוגוסט ( 4.8.2020), שמנו לכם את המועדים – ממתי עד מתי אפשר בעצם לדחות עוד את המועדים להגיש בקשה לתיקון שומה בחלוף ארבע שנים. והתזכורת לגבי תקנה 28 זה שמנהל מס שבח בודק – אם יש מי מכם שייצג קונה שהוא עולה או נכה, אנא מכם שלחו מסרון, שלחו תזכורת לוודא שאכן המטרה שלשמה הם קיבלו את ההנחה הושגה. לפעמים יש עיכובים, אבל אם בעצם כבר תכף עוברים, אנחנו צריכים להיות מוכנים ולהראות למנהל שהמטרה הושגה. לפעמים נפטר אותו נכה, לפעמים חס וחלילה נפטר העולה, ואז מחליטים לא לעבור. או הנכה נפטר, אז הוא לא עובר. התקנה לא תינתן אם כל הכללים הושגו, ואחד התנאים בשתי התקנות זה המגורים והמעבר לגור. ולכן שימו לב – אני מציעה לכם כבקרת איכות על העבודה שלכם – תעברו אחורה, תיזכרו למי עזרתם בעניין הזה ותוציאו תזכורת, משום שהם צריכים להתארגן על זה. שלא יגידו: חלפו המועדים. לא חלפו המועדים! יש אין סוף זמן למנהל לגבות את המס. והם מחפשים היום כסף, יש גירעונות כמו שאתם מבינים. גביית המיסים ממש בשפל, מס רכישה ירד להם, אז הם ינסו להחזיר ממקום אחר. הם יעשו את העבודה שלהם, גם כי זה תפקידם וגם כי זה עובד – הם תופסים את המקרים שבהם לא עומדים בקריטריונים, והמדינה לא אמורה להיות ניזוקה מכך. אז יש לכם משימה להיום – בעצם לפנות לכל מי שעזרתם לו בארבע-שש שנים האחרונות ולבדוק שאכן הוא עבר לגור.
תמלול הרצאה בתוכנית שלישי מעשי, 18.08.2020
נכתב בגרסת מאמר ביום 22.09.2022
#1132
ב.א.
