בית המשפט ביטל את קנס הגירעון והקטין את שומת מס השבח לכדי רבע מסכומם הנוכחי
מאת: דורית גבאי, רו”ח
מבוא
בפסק דין זה, נורדיה ירמי, פנינה כהן, אסתר דהבני נגד מנהל מיסוי מקרקעין מרכז (1), נדונה שאלת פיצול התמורה שקיבלו שלוש מוכרות, שמכרו במשותף את מלוא זכויות החכירה המהוונות שלהן בשתי דירות מגורים.
כמו כן, נדונה שאלת קנס הגירעון שהוטל על המוכרות.
העובדות
- שלוש העוררות הנן בעלות 3/8 ביחד (כל אחת בעלת 1/8) בזכות במקרקעין בנכס שברחוב בוגרשוב 50 בתל אביב.
- הנכס פוצל לשתי דירות מגורים.
- זכות לחכירה מהוונת משנת 2009 ועד לשנת 2058, בהמשך לחוזה החכירה המקורי.
- בהתאם לחוזה החכירה, קיבולת הבנייה היא יחידת דיור אחת בת 160 מ”ר.
- לפי הסכם החכירה, מוצו כל זכויות השימוש בנכס.
- ביום 23.10.2006, מכרו העוררות את זכויותיהן בנכס לשנת תאגידים תמורת 240,000$ (80,000$ לכל עוררת).
יצוין, כי טרם המכירה, הזמינו העוררות חוות דעת שמאית מטעמן, הן לגבי שווי הממכר והן לגבי היטל ההשבחה. העוררות הגישו חוות דעת זו למינהל הנדסה בעיריית תל אביב, לצורך אומדן היטל ההשבחה הצפוי במכירת הנכס. - בהסכם שנחתם בין העוררות לבין הקונים, נקבע במפורש שעל העוררות לשאת, בין השאר, בתשלום היטל ההשבחה, במידה ויחול על פי תכנית שאושרה עד למועד חתימת ההסכם.
- כל אחת מן העוררות דיווחה לחוד על העסקה ביום 13.12.2006, והצהירה על מכירת דירת מגורים מזכה, הפטורה במלואה ממס (טופס ורוד). בטופס גם צוין כי קיימות זכויות בנייה שלא נוצלו.
- יודגש, כי לאור העובדה כי מדובר בזכויות חכירה באדמת מינהל, להבדיל מבעלות פרטית, מימוש זכויות הבנייה כרוך בתשלומים למינהל ובתשלום מס רכישה בגין עסקת הרכישה של זכויות הבנייה מן המינהל (ראו סעיף 49ז לחוק, אשר קבע (טרם תיקון 76 לחוק) כי כאשר התמורה מושפעת מאפשרויות קיימות לבניית שטח גדול יותר, ייערך הפיצול כאמור בין הרכיב הפטור שאינו מושפע מזכויות בנייה נוספות, לבין רכיב זכויות הבנייה).
- המשיב לא אישר את הפטור המבוקש, ופיצל את התמורה, לאחר שקיבל חלקית את השגת העוררות למרכיב הפטור ממס (50% מן התמורה) ולמרכיב החייב במס (50% מן התמורה), ואף הטיל על העוררות קנס גירעון, לפי הוראת סעיף 95 לחוק.
גדר המחלוקת
האם, כגישת העוררות, זכאית כל אחת מהן לפטור מלא ממס שבח על פי סעיף 49ב(1) לחוק, בין אם הנכס בשלמותו, כולל דירת מגורים אחת בלבד, ובין אם פוצל לשתי דירות מגורים ואפילו לשלוש, או האם כגישת המשיב – יש לפצל את התמורה, באופן שהעוררות תחויבנה במס בגין חלק התמורה המיוחס לרכיב זכויות הבנייה?
האם בהעדר הסכמי שיתוף, יש לראות בעוררות כאילו כל אחת מהן החזיקה 1/8 מן הזכויות בכל אחת מן הדירות שבנכס?
יש לציין כי במועד הרלוונטי, פרק חמישי1 לחוק כלל את סעיף הפטור לפי 49ב(1) – מכירת דירה אחת בארבע שנים.
מהם השיקולים לביטול קנס הגירעון?
פסק הדין
בית המשפט קבע כי העובדה שהנכס פוצל לשתי דירות מגורים, כשלעצמה, אינה אמורה למנוע מהעוררות בהכרח את תוצאת המס הרצויה להן בנסיבות המקרה. בית המשפט אימץ את הכרעת בית המשפט העליון בעניין רחל מנחם, כאשר באותו מקרה, מכרה המערערת זכויות בשיעור של 8.173% בבניין שאינו רשום כבית משותף ואשר כלל 15 דירות. באותו עניין, נקבע כי יש לראותה כמי שמכרה (גם) דירת מגורים מזכה אחת, בשווי ממוצע, באותו בניין.
בית המשפט התייחס לשאלת תום הלב של העוררות, ונתן משקל לכך שייתכן שהאמינו בתום לב שאין ערך לזכויות הבנייה הבלתי מנוצלות הצמודות לנכס.
בית המשפט הקטין את השומות לכדי רבע מסכומן הנוכחי, לאחר שהמשיב קיבל את ההשגה באופן חלקי, כך שמהלך זה נתן ביטוי הולם למרכיב זכויות הבנייה.
השיקולים לביטול קנס הגירעון בנסיבות העניין, הם גילן המתקדם של העוררות, העובדה שהמשיב קיבל את שווי המכירה כפי שהוצהר, והעובדה שטרם הוחל בייזום הנכס, למרות שחלפו במועד מתן פסק הדין, כבר למעלה מחמש שנים ממועד מכירת הזכויות בנכס.
בית המשפט ביטל את הקנס, ודחה את עמדת המשיב, לפיה, העוררות היו ערות לכך שצמודות לנכס זכויות בנייה בלתי מנוצלות.
ניתן ביום 7.3.2012
היישום המידי של זה התרחש במקרה שהגיע אל שולחני.
חמישה יורשים מכרו, ערב התיקון במס רכישה ביוני 2016, את בית המגורים של ההורים, אשר פוצל לשניים, עוד כאשר ההורים חיו, על מנת לאפשר לדירה אחת ליצור הכנסה ולעזור במימון השוטף של ההורים.
המכירה נעשתה במהירות ובמחיר גבוה מהמצופה. כל יורש מכר לצורך חוק מיסוי מקרקעין, שתי דירות מגורים. שאלת החוקיות של הפיצול לא עלתה, הואיל ולפי דיני המס, מבחן השימוש גובר. כלומר, הדירה מחולקת לשני תפקודים ממשיים נפרדים, ויש בכל תפקוד את מתקני הדירה – נמכרות שתי דירות.
הסוגיה של פסק הדין הזה עלתה במקרה של שני יורשים. הם מכרו בשנת 2012 דירה, וניצלו פטור ממס שבח לפי 49ב(1), כל אחד בעסקה שונה. לפי הוראות המעבר, במכירת שתי דירות בתקופת המעבר, לפחות לגבי אחת הדירות, יחול הכלל של ארבע שנים לפי הדין שקדם. זה אומר שדווקנית, רק דירה אחת תקבל את חישוב הלינאריות החדשה.
ואכן המנהל קבע שרק לגבי דירה אחת מבין השתיים (הן היו שוות בשטח ובשווי), יתקבל חישוב לנארי מוטב. הדירה השנייה הצטרפה לשווי המיוחס לקרקע, ומוסתה במס מלא.
התוודענו לפסק הדין הזה ולהיגיון שמאחורי פסק דין רחת מנחם, ופנינו למנהל בבקשה לבחון את השלכת פסק הדין למקרה שתואר לעיל.
אנו סבורים שהבקשה לתיקון תאושר, והמס יתוקן ויוחזר.
הערת שוליים:
1. ו”ע 1461/08 נורדיה ירמי, פנינה כהן, אסתר דהבני נגד מנהל מיסוי מקרקעין מרכז
המאמר נכתב ביום 21.10.2016
#501
