מאת: דורית גבאי, רו”ח

מקרה מ.ל. השקעות ופיתוח בע”מ (1), המערערת בענייננו, דן בפרשנות סעיף 39(1) לחוק מיסוי מקרקעין טרם חל תיקון 50 והדיון מתמקד בנוסח הסעיף במסגרת סעיף 39(א) הישן.

הסוגיה –  במצב בו המערערת נטלה הלוואות למימון רכישת קרקע ובניית מבני תעשייה מוכרת את הנכס הבנוי וייחסה הוצאות מימון כחלק מהניכויים.

מנהל מיסוי מקרקעין סירב להכיר בהוצאות הריבית הריאלית בעבור הלוואות הרכישה והבניה כחלק מהוצאות המוכרות לניכוי לפי סעיף 39(1) הישן לחוק.

1. המערערת רכשה מגרש ובנתה עליו מבני תעשייה.
2. הרכישה והבנייה מומנו בהון זר ובגינן נשאה בריבית ריאלית.
3. לימים, המערערת מכרה את מבני התעשייה דווחה למשיב במסגרתו בקשה לנכות הוצאות ריבית ראלית.
4. בקשתה לניכוי הוצאות ריבית ריאלית נדחתה הוגשה השגה ועליה ערר שנדחה על ידי הוועדה.
5. ועדת הערר (2) קבעה כי דרישת ניכוי הוצאות ריבית ריאלית אינן נכללות במסגרת תנאי סעיף 39(1) הישן לחוק. עוד קבעה הוועדה, כי אין לפרש את החוק ויש להיצמד לרשימת הניכויים המותרים כרשימה סגורה לפי כוונת המחוקק. לפיכך יש לראות הסדר שלילי בסעיף זה ולחייב במס בהתאם.

6. האם תכליתו של סעיף 39(1) הישן לחוק מאפשר הכללת ניכויי הוצאות ריבית ריאלית באופן קוהרנטי למיסוי רווח על פי פקודת מס הכנסה, שם מותרים בניכוי הוצאות ריבית ריאלית כניכוי הוצאות מימון שהוצאו על רכישת נכס הון או השבחתו.

1. הבסיס לבחינת הסוגיה טרם פנו שופטי בית משפט העליון לפרשנות הסעיף הרלוונטי הינו כי על הנכס חל שבח לאחר הפחתת ייתרת שווי הרכישה ועל שבח זה מותרים ניכוי הוצאות בהתאם לסעיף 39 הישן לחוק.
2. לאור זאת, השופטים בחנו את פרשנות סעיף 39(1) הישן לחוק בשני שלבים: האחת, האם הריבית הריאלית בגין רכישת המגרש נכללת בגדר ייתרת שווי הרכישה והשניה בפרט, האם הוצאת הריביות נחשבות כחלק מהוצאות השבחה על הקרקע על פי סעיף 39(1) הישן לחוק.
3. לעניין ייתרת שווי הרכישה נקבע, כי הריבית הריאלית בגין הלוואת למימון רכישה הקרקע נחשבת כחלק מהותי שנשאה בה המערערת וקשורה אינטגרלית לרכישתו של המגרש ומפחיתה את הרווח הכלכלי של המערערת משווי המכירה, לפיכך יש להכיר בריבית כחלק מייתרת שווי הרכישה.
4. בשלב שני ובניגוד לדעת הרכב הוועדה, בית המשפט העליון בחן את הוצאות הריבית כחלק מהוצאות השבחה וקבע, כי הן מבחינה לשונית והן מבחינה תכליתית של סעיף 39(1) הישן לחוק, הוצאות הריבית הריאלית הן חלק מניכוי הוצאות בגין בנייה ופיתוח הקרקע הנחשבות כהוצאות המשביחות את הנכס ומשיאות רווח כלכלי למוכרת.
5. שופטי העליון הרחיבו וציינו, אף כי תיקון 50 לחוק (3) לא חל על המקרה הנדון וחל לאחר הגשת הערעור, במסגרתו ניתוסף סעיף 39א’ לחוק, שהתיר במפורשות ניכוי הוצאות ריבית ריאלית, יש לראות בו כתיקון התואם את מגמת הפסיקה הנוכחית ולא משנה את המצב המשפטי אלא משקף אותו.

1. ע”א 4271/00, עליון מ.ל. השקעות ופיתוח בע”מ נ’ מנהל מס שבח
2. ע”ש 1590/98 חב’ מ.ל. השקעות ופיתוח בע”מ נ’ מנהל מס שבח באר שבע
3. תיקון 50, תשס”ב – 2002 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ”ג – 1963