המקרה הנדון  מנהל מיסוי מקרקעין מרכז נ’ גן חברה להשקעות בע”מ(1), המערער במקרה הזה, דן בסוגיית  “יום המכירה” כאשר התקיימו בין  הצדדים שני הסכמים שנכרתו בין החברה ובין קופת חולים, בו התחייבה החברה לבנות מערכת מבנים עבור קופת החולים. התסבוכת נוצרה כאשר בהסכם הראשון לא קיימה קופת החולים תנאי מתלה, ובהסכם השני, שהיה הסכם אופציה, נצלה קופת חולים את אופציה שניתנה לה. השאלה שעלתה – מהו יום המכירה?

1. ביום 11.5.1975 נחתם הסכם טרומי, עם תנאי מתלה, בין גן חברה להשקעות (להלן:“המשיבה/החברה”) ובין קופת החולים (להלן: “הרוכשת”).
2. המשיבה התחייבה בהסכם לבנות על חלקה שבבעלותה ולהעביר את החלקה – כנכס הבנוי לקופת חולים.
3. קופת חולים שילמה תשלום בסך 3 מיליון ל”י למשיבה המהווה את השווי של החלקה ביום ההתקשרות.
4. התנאי המתלה בהסכם היה כי אם עד ליום 30.05.1976 לא תשיג קופת חולים את היתרים להקמת המבנה יבוטל החוזה מעיקרו.
5. הרוכשת לא עמדה בתנאי, אך יודגש כי תשלום המקדמה להסכם ששולם לא הושב לקופת חולים.
6. ביום 29.6.1976 חתמו הצדדים על הסכם חדש ובו קבעו כי הסכום ששולם מהווה מקדמה וכי אם עד ליום 30.05.1978 לא יושגו ההיתרים הנדרשים לבניה, לא תתחיל המשיבה בביצוע הבניה, אך תינתן לה זכות הבחירה, האופציה, אם להחזיר את הסכום שקיבלה בתוספת ריבית והצמדה או להעביר את החלקה לבעלות קופת החולים ללא ביצוע עבודות בניה.
7. גם בפרק הזמן הזה לא הושגו היתרים הדרושים וביום 16.05.1978 הודיעה קופת חולים לרוכשת כי היא מממשת את האופציה ומעבירה את הבעלות בחלקה לידיה, אך זאת ללא ביצוע הבנייה וכן הודיע על כך למנהל מיסוי מקרקעין (להלן : “המערער”).
8. ועדת הערר ביטלה את השומה אך לא קבעה מהו יום המכירה המחייב ועל כן הגיעה הערר לערכאת הערעור בבית המשפט העליון.

9. מהו יום המכירה ? האם יום ההסכם הטרומי בו גם שולמה מקדמה בגין שווי החלקה במצבה או יום מימוש האופציה? לפי יום זה תיקבע תקופת השבח אצל המשיבה ויחושב מס השבח.

10. לאור תשלום המקדמה בהסכם הראשון מיום 7.5.1975 והועבדה שמעולם לא הושב, יום המכירה הינו ביום העסקה הראשונה.

11. יום המכירה הינו יום נטילת האופציה ומימושה שבוצע ביום 16.5.1978 כפי שנקבע בהסכם השני.

12. אין מחלוקת כי במקרה הנדון התקיימה עסקה במקרקעין אך שאלת “יום המכירה” הקשתה רבות על בית המשפט ולהערכת השופטים היה מועד ביניים שאותו יש לקבל כיום ה 29.6.1976.
13. ההסכם הטרומי התבטל עם העדר קיום התנאי המתלה בו. העובדה כי המקדמה לא הוחזרה למשיבה אינה מהווה המשך להסכם הטרומי. בית המשפט קבע כי ניתן לראות בסכום זה כדמי מקדמה להסכם השני, הסכם האופציה.

דעת המחברת

עיקרון יסודי הוא כי בקביעה של כל משתנה לחישוב השבח על פי חוק מיסוי מקרקעין חותרים למהות הכלכלית.
המהות במקרה הזה מראה כי הסכם א’ הוא הסכם לרכישה של קרקע ועליה סדרת מבנים שצפויים היו להיבנות על החלקה שכולה מיועדת להימכר כבנויה לקופת חולים. בהסכם זה היה תנאי מתלה שלא קוים – ולכן בוטל.

הסכם האופציה, הוא הסכם חדש אחר, הוא בתוקף ביום חתימתו משום שהוא נותן כח לקופת חולים להחליט אם לרכוש או לא את החלקה. הענקת כוח זה משמעותה כ”מכירה” לקופת חולים, ולכן צדק בהחלט בית המשפט העליון בקבעו שיום המכירה יהיה יום הענקת האופציה לקופת חולים – הוא יום 29.6.1976. הכספים שעמדו לרשות קופת חולים עמדו לרשותה בערכם הראלי, מעין הלוואה שנתנה למשיבה, שימשו כמקדמה על חשבון החלקה בעת המימוש של האופציה.

בעצם פסק הדין זה אינו עוסק רק בשאלה מהו יום מכירה אלא גם, בין השאר, האם לצורכי מס ההסכם הטרומי אכן בוטל או שמא ניתן היה להחיותו כטענת המערער. סוגיית ביטול הסכמים הינה סוגייה רחבה שקצרה היריעה מלהרחיב במאמר זה, אך יש להיעזר במקרה הזה במקרים דומים ולהשתמש בפסק הדין זה לתמכיה מדוע חוזה בוטל ומדוע ניתן לאשר יום ושווי רכישה חדשים, גם אם נחתם בין אותם צדדים, כמו במקרה הזה.

1.  ע”א 781/79 מנהל מסמ”ק מרכז נ’ גן חברה להשקעות בע”מ

נכתב ביום 5.2.2015
#110