מאת: דורית גבאי, רו”ח

מבוא

זהו ערר שהגישה העוררת (1) על החלטת המשיב מיום 13.5.2004, בה נדחתה השגת העוררת בתביעה לפטור אותה מתשלום מס שבח לאור האמור בסעיף 61(ב) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ”ג-1963.

העובדות

העוררת הינה חברה בע”מ, שנוסדה בחודש אוגוסט 1951.

היא הוכרה ביום 20.3.1986 כ”מוסד ציבורי” לפי סעיף 46(א) לפקודת מס הכנסה.

הנכס עליו נדון ערר זה היווה הקדש (2), והעוררת קיבלה, במהלך שנת 1987, חזקה בדירה כנאמנה של ההקדש, וזאת לאחר שהמקדישים של הדירה נפטרו.

הדירה הושכרה לדיירים מוגנים עד לשנת 1995, ולאחר מכן ועד 1999 ניהלה העוררת את משרדיה בדירה זו.

העוררת הואשמה בבית המשפט לעניינים מקומיים בשימוש חורג בדירה, ועקב כך היא פינתה, במהלך שנת 1999, את משרדיה מהדירה.

ביום 21.5.2003 נערך ונחתם הסכם, לפיו נמכרה הדירה לגברת דליה שיר.

גדר המחלוקת

המחלוקת העיקרית היא: האם זכאית העוררת לפטור ממס, מלא או חלקי, עקב מכירת הדירה,

לפי סעיף 61(ב) לחוק המיסוי?

מחלוקת נוספת לגבי תיקון השומה שנעשה על ידי המשיב בהתאם לסעיף 85 לחוק, האם תיקון השומה נעשה כדין? האם המשיב לא היה מנוע מביצוע התיקון האמור?

דיון

אין כל מחלוקת כי העוררת לא הייתה הבעלים של הדירה, אלא היא החזיקה בה כנאמנה של ההקדש.

פטור על פי סעיף 61 לחוק מגיע לבעלים שמוכר דירה והוא “מוסד ציבורי”. נשאלת השאלה האם ההקדש (שהוא היה הבעלים של הדירה) אכן הוא “מוסד ציבורי“?

לעוררת, כנאמן של ההקדש, לא מגיע פטור לפי סעיף 61 לחוק, אלא פטור כזה מגיע להקדש עצמו, שהוא הבעלים האמיתי של הדירה, ובתנאי שהוא “מוסד ציבורי”, והאם ההקדש הינו “מוסד ציבורי“?

העוררת טרחה רבות כדי להראות ולהוכיח את עמדתה- כי ההקדש הוא מוסד ציבורי, לעומת עמדתהמשיב שטען כי ההקדש אינו מוסד ציבורי.

המשיב טען כי כדי שמוסד כלשהו יוכר כ”מוסד ציבורי”, יש צורך בקבלת הודעה מפורשת לכך משר האוצר ובאישור של ועדת הכספים של הכנסת (כך נאמר הן בסעיף 61 לחוק המיסוי והן בסעיף 46(א) לפקודת מס הכנסה), אין כל אפשרות לעקוף את הוראות אלה.

לא באה בפנינו כל ראיה שאכן ההקדש, הבעלים של הדירה, הינו מוסד ציבורי.

אף אם תעלה טענה כי הקדש לצורכי ציבור הינו “מוסד ציבורי” או מעין “מוסד ציבורי”, הרי גם אז לא יוכל הקדש זה, שהינו הבעלים של הדירה, ליהנות מהפטור של סעיף 61 לחוק המיסוי.

רק כאשר הדירה שימשה במישרין את המוסד הציבורי, כי רק אז היא תוכל לקבל את הפטור לפי סעיף 61 הנזכר למעלה.

סעיף 61(ב) לחוק קובע שני תנאים עיקריים כדי ש”מוסד ציבורי” יקבל פטור ממס. התנאי האחד הוא שהדירה שימשה במישרין את המוסד, והתנאי השני הוא שהשימוש במישרין היה במשך תקופה של 80% לפחות מהתקופה שהזכות בדירה הייתה בידו.

בנסיבות המקרה המדובר, אין אפשרות לומר כי הדירה שימשה במישרין את המוסד.

טוענת העוררת כי היא החזיקה בדירה באופן אישי והדירה שימשה למשרדיה בתקופה של כ-4 שנים, ולכן יש לראות בכך שימוש במישרין.

טענה זו נדחתה מיד משום שהחוק לא מדבר בשימוש במישרין של גוף שלישי (כמו נאמן) אלא השימוש במישרין צריך להיות ע”י הבעלים עצמם, והנסיבות מראות כי ההקדש לא השתמש בדירה באופן ישיר ובמישרין (3).

כדי לבסס טענה זו הסתמך המשיב על פסיקת ביהמ”ש העליון שבפס”ד הטכניון (4) ששם נקבע:

כי ” לא יכול להיות כל ספק, כי הדירה לא שימשה את המוסד במישרין… הדירה שימשה במישרין אך ורק את המנוח שגר בה, ואת המוסד בעקיפין או בעקיפי עקיפין“.

בנוסף, לקביעת “אי שימוש במישרין”, הסתמך המשיב על החלטה שניתנה על ידי ועדת ערר בפסק הדין מוזיאון ארצות המקרא (5) שקובעת כי אין כל מקום לדון לגופו של ענין זה, שהרי ברור שלהקדש – הבעלים של הדירה – לא היה כל שימוש במישרין בדירה, מה גם שההקדש לא הוכר כדין כ”מוסד ציבורי“.

לפיכך, לא ניתן להכיר בהקדש כ”מוסד ציבורי”, כלומר, אין כל מקום ליתן פטור ממס, לא לעוררת שהיא רק הנאמן של ההקדש, ולא להקדש (הבעלים של הדירה) שאינו מוסד ציבורי.

בעניין תיקון השומה, טוענת העוררת כי תיקון השומה נעשה שלא כדין, ולכן יש לקבל את הקביעה שנעשתה בהחלטת המשיב הראשונה, דהיינו, שיש ליתן לעוררת פטור חלקי בגין 4 השנים שהדירה שימשה במישרין את מטרותיה של העוררת, עת היו בדירה המשרדים שלה.

לטענה זו ענה המשיב כי אין לעוררת כל עילה משפטית לקבל פטור, שהרי היא לא הבעלים של הדירה, וברור כי השומה הראשונה נעשתה תוך טעות, ובטעות זו “אשמה” לא במעט העוררת עצמה.

בהתאם לטופס מס שבח שהוגש למשיב בגין מכירת הדירה לגב’ דליה שיר, ניתן ללמוד כי, מבקשת העוררת (כאילו היא הבעלים/המוכרת) פטור על פי סעיף 61 לחוק המיסוי. ברור הדבר כי הנסיבות אותן הציגה העוררת במס שבח הנזכר למעלה הינן טעות. הטעות הזאת (שלא לומר – ההטעיה) של העוררת גרמה לכך שהמשיב, בשומה הראשונה, נתן לה פטור חלקי בתור מוסד ציבורי, פטור שלא הגיע לה כלל וכלל.

לאחר שהתבררה הטעות הזאת למשיב, הוא נהג כדין בתקנו את השומה, הן על פי סעיף 85(2) לחוק והן על פי סעיף 85(3) לחוק.

נפסק

אמנם העוררת היא מוסד ציבורי, אך בעל הנכס הוא ההקדש, שלא קיבל הכרה ומעמד של מוסד ציבורי.

לא נתקיים גם תנאי נוסף – שהנכס הנמכר שימש את צרכי המוסד הציבורי, קרי ההקדש – שכן הנכס עמד לשימוש הנאמן של ההקדש אך לא של ההקדש עצמו.

לכן אין מקום לתת פטור על המכירה לפי סעיף 61.

אין מקום להלין על המשיב על כי תיקן שומה קודמת (בה ניתן פטור חלקי) על פי סעיף 85, שכן העוררת, בטופס המש”ח, גרמה להטעיית המשיב ולהוצאת שומה שגויה.

הוחלט: הערר נדחה ביום 27 במרץ 2008, בהעדר הצדדים, והעותרת חויבה בהוצאות על סך 10,000 ש”ח.

הערות שוליים

(1) ו”ע 1287/04, הקרן לקידום החינוך ליוצאי עירק בישראל נ’ מנהל מס שבח ת”א 2. מיסים כב/3 (יוני 2008) ה-39, עמ’ 39. בוועדת ערר מס שבח מקרקעין בתל-אביב-יפו

(2) הקדש – נאמנות, שאינה מהווה ישות משפטית עצמאית. חל עליו דיני הנאמנות- סעיף 17 ואילך לחוק הנאמנות, תשל”ט-1979

(3) מתוך ספרו של פרופ’ יצחק הדרי, “מס שבח מקרקעין”, כרך שלישי, סעיף 20.61, עמ’ 415

(4) ע”א 527/69 הטכניון  נגד מנהל מס שבח חיפה, פ”ד כרך כ”ג, חלק ראשון, עמ’ 554.

(5) ו”ע 1124/01 מוזיאון ארצות המקרא נ’ מנהל מס שבח מקרקעין אזור מרכז – פורסם ב”מיסים” יז/6, עמ’ 334.

המאמר נכתב בשנת: 2008

#653