האם דמי היוון הינם הוצאה המותרת בניכוי?

דף הבית » מאמרים » מאמרים בנושא מיסוי מקרקעין

מאת: דורית גבאי, רו”ח

האם דמי היוון המשתלמים למינהל, הינם הוצאה המותרת בניכוי לפי סעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין בהיותם השבחה, שבוצעה במקרקעין על ידי המוכר, וזאת לאחר הילכת ויויאן קינן, אשר קבעה כי היוון אינו מהווה רכישת זכות במקרקעין לצורכי חיוב במס רכישה?

הסוגייה נדונה במקרה קואופ הריבוע הכחול – אגודה שיתופית בע”מ

העובדות

העוררת הייתה החוכר הרשום של מקרקעין עד ליום 31.12.2015, בהתאם לחוזה חכירה, שנחתם עם המינהל ביום 17.3.196בהתאם להוראות סעיף 6 להסכם החכירה שילמה העוררת למינהל דמי חכירה שנתיים.ביום 10.3.1993 מכרה העוררת את המקרקעין לחברת נ.ג.י.ש – השקעות בע”מ.התמורה בגין מכירת המקרקעין נקבעה לסך של 541,000 $, הכוללת גם סך של 37,000$ המהווה החזר דמי ההיוון, ששילמה העוררת כתנאי להיוון דמי החכירה על הנכס עד לשנת 2008, ולשם קבלת הסכם חכירה חדש.
העוררת שילמה למינהל עפ”י דרישתו דמי היוון בסך 231,079 ש”ח בתוספת מע”מ, כדמי היוון עד לשנת 2008 בלבד.

פסק דין – ועדת הערר

אין ספק, שלאחר תשלום דמי ההיוון עולה ערכו של הנכס לפחות במלוא סכום דמי ההיוון, ששולמו על כל מרכיביהם, אם לא למעלה מכך.

דמי ההסכמה המשולמים למינהל, מהווים הוצאה המותרת בניכוי לפי סעיף 39(9) לחוק. אין כל סיבה שלא להתיר סכום זה, כשהוא מהוון. יש לחתור לתוצאה אחידה בפרשנות חלק ה’ לפקודת מס הכנסה וחוק מס שבח, לעניין ההכרה בהוצאות הכרוכות במקרקעין, שהזכות בהם נמכרת.

תשלום דמי ההיוון יותר בניכוי לפי סעיף 39 בכפוף לתנאים מצטברים אלה:

יש בסכום כדי להשביח את הזכות הנמכרת השבחה פיזית או תוספת לשווי. התשלום ששולם לא הובא בחשבון לעניין רכישת הזכות הנמכרת , אחרת יווצר כפל ניכוי. התשלום אינו מותר בניכוי לצרכי חישוב ההכנסה החייבת לפי פקודת מס הכנסה- אחרת יווצר כפל ניכוי.

בניגוד לעמדת המשיב, יש לנקוט גישה מרחיבה למושג “הוצאות השבחה”, כאשר דנים אנו במושג “השבחה” לעניין סעיף 39(1) לחוק, כך יש לתור אחר תוספת התמורה , שמוכן הקונה לשלם למוכר בגין רכישת קרקע, שדמי החכירה בגינה הוונו.

אין דין תשלום דמי היוון כדין משכנתא הרובצת על הנכס. חוב הרובץ על הנכס אינו מהווה הוצאה מותרת על-פי סעיף 39 לחוק.

יש להבדיל בין השאלה הנדונה כאן לבין הלכת קינן, שבה נקבע כי אין “רכישת זכות” נוספת אלא השבחה.

הוחלט – הערר התקבל.

חשוב

ועדת הערר חותרת אחר המהות הכלכלית של ההוצאה, והאם יש בה כדי להעלות את ערכם של המקרקעין הנמכרים. עמדה זו אף אומצה במועד מאוחר יותר בעניין מ.ל השקעות, שבו קבע בית המשפט העליון כי יש להתיר אף הוצאות מימון בניכוי מן השבח, שנוצר על המקרקעין.

הערות שוליים:

(1) עמש 1087/94, קו-אופ הריבוע הכחול – אגודה צרכנית שיתופית בע”מ נ’ מנהל מס שבח מקרקעין, ת”א. מיסים יא/4 (אוגוסט 1997) עמ’ 264