מאת: דורית גבאי, רו”ח

1. עדי מנחם זכאי להקלה מכוח תקנה 11(א) בהיותו נכה.
   חן בראון מנחם, בת הזוג של מנחם, הנה נכה לצורך קבלת הפטור הקבוע בחוק מיסוי מקרקעין (להלן:“החוק”)(3). טרם ביצוע העסקה נשוא ערר זה, ניצלה בת הזוג חן בעבר שתי הקלות במס רכישה, בעת רכישת נכס מקרקעין, מכוח תקנה 11(א) לתקנות.
2. ביום 28.4.1981 רכשה חן דירת מגורים. ברכישה זו ניצלה בפעם הראשונה את הפטור החלקי הקבוע בתקנות.
3. עדי וחן נישאו לאחר שנת 1991.
4. ביום 16.8.2008 רכשו עדי וחן במשותף דירת מגורים אשר בגינה ביקשו וקיבלו יחדיו פטור חלקי במס רכישה בהתאם לתקנות.
5. ביום 14.8.2012 רכשו עדי וחן את הנכס נשוא ערר זה. הנכס נרכש במצב של מעטפת בלבד ועם קבלתו ביצעו פעולות בנייה ונכנסו להתגורר בו בתאריך 30.1.2013.
6. בגין רכישת הנכס המשותף התיר מנהל מיסוי מקרקעין (להלן: “המנהל”) לעדי לנצל את הפטור השני שלו, אולם לא התיר לחן קבלת פטור נוסף הואיל ולפי שיטתו היא כבר ניצלה את שני הפטורים להם היא זכאית מכוח התקנות.
7. הפטור שניתן לעדי הנו מכוח תקנה 11(ד).

8. האם זכאית חן במקרה דנן לפטור מכוח תקנה 11(א) לתקנות?
9. מהו הנכס הנרכש לעניין מס רכישה? האם דירת מגורים או בניין?

10. “נכה” כהגדרתו בתקנות מס רכישה זכאי לשני פטור עצמאיים, ומספר אינסופי מכוח היותו בתא משפחתי אשר זכאי לפטור מכוח תקנה 11(ב). היינו, כל פעם שנכה מקים תא משפחתי חדש זכאי התא המשפחתי לשני פטורים נוספים ללא תלות בפטורים הקודמים אשר קיבל אחד מיחידיו.
11. העוררת זכאית להקלה מכוח סעיף 11(ב), במצב שבו המנהל מכיר בזכאותו של עדי להקלה, לפי סעיף 11(א). לכן, המס המרבי שניתן לגבות מבני הזוג גם יחד הנו 0.5% משווי הדירה הנרכשת.
    בהערת אגב ניתן לראות, כי במידה וחן לא הייתה נכה, אך הייתה נשואה לנכה שזכאי להקלה, הייתה יכולה ליהנות מההקלה מכוח היותה אישתו – סעיף 11(ב). קרה מצב אבסורד בו בגלל שהיא נכה, ולדעת המנהל ניצלה כבר את שתי הזכאויות שלה, היא לא תקבל את ההקלה.
12. המנהל בדחיית ההשגה התבסס על פסק דין פביאן (4), שם ביקשו בני הזוג להכיר בארבע פעמים בזכותם לקבלת הקלה, בני הזוג מנחם סבורים שאין להחיל עובדות פסק דין זה על המקרה דנן שכן בעניינם “התא המשפחתי” קיבל הקלה אחת בלבד בעבר.
13. לעניין גובה מס הרכישה שעל חן לשלם – בהחלטה בהשגה קיבל המשיב את טענות בני הזוג כי מדובר בדירת מגורים לפי החישוב המדורג הרגיל.
14. בתקנות אין חיוב כי תירכש דירת מגורים ומספיק כי תירכש “זכות במקרקעין”.

15. הפרשנות של בני הזוג לתקנות משוללת ביסוס לשוני, ומנוגדת לתכלית הניצבת בבסיס תקנה 11 לתקנות.
16. ההכרעה בערר הנה בהתאם לשני פסקי הדין המנחים בעניין שהנם פסק דין פביאן (4) וזגורי (5).
17. תקנה 11(ב) באה להרחיב את תקנה 11(א) גם לגבי בן זוג של אותו זכאי.
    לפי תקנה זו, שתי התקנות מקדמות מטרה סוציאלית שמחד מעניקה הטבה ומאידך מגבילה הטבה זו לפעמיים בלבד.

18. בהקשר של השאלה הראשונה, מפרש בית המשפט את דבר החקיקה במספר שלבים, תחילה לשון החוק ולאחר מכן תכלית החקיקה כאשר יש לבחור פרשנות המגשימה תכלית זו. בשלב שלישי, במידה וישנן מספר תכליות, יופעל שיקול דעת שיפוטי לבחירת התכלית הראויה מבין התכליות השונות.
    גישת בני הזוג לפיה אם ניצלו שני פטורים ברווקותם, מגיע להם השלמת ניצול חלקי לכשיצרו תא משפחתי חדש, אינה סבירה.
    לשון התקנה הוא לכאורה ברור, שכן התקנה אינה מתכוונת להגדיל את מספר הפטורים, אלא להחיל את הפטור של הזכאי גם למי שאינו זכאי בזכות עצמו.

19. בהקשר של השאלה השנייה, הנכס שנרכש היה ברמת מעטפת ולא היה ראוי למגורים, אמנם לנכס ניתן “טופס 4”, המעיד על גמר בנייה אולם המוכר כשלעצמו לא התחייב להשלים את הבנייה. משום כך לא ניתן להעניק פטור מדורג על הנכס הנרכש כדירת מגורים.