מאת: דורית גבאי, רו”ח
מבוא בפסק דין יגיד בע”מ (1) נקבע כי הוצאות מימון לתשלום חוב מס רכוש אינן מוכרות על-פי סעיף 39 ו- 39א לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה, רכישה), התשכ”ג – 1963. העובדות ביום 14.11.2004 חתמה העוררת, על הסכם עם קרן פייר (שותפות מוגבלת) ועם טל חיות חברה לבנין בע”מ, למכירת כל זכויותיה במקרקעין. העוררת הינה איגוד מקרקעין, והמקרקעין מהווים את הנכס היחידי שבבעלותה. במשך השנים צברה העוררת חוב במס רכוש בגין המקרקעין. ביום 28.7.2004, לאחר שמנהל מס רכוש, החל בהליכים למימוש המקרקעין עקב חוב מס הרכוש, נטלה העוררת הלוואה מבנק הפועלים שבגינה נרשמה משכנתא, ושילמה את חובה למס רכוש בסך 4,951,594 ש”ח בגין המקרקעין. כל הכספי התמורה שקיבלה העוררת מהמכירה, שימשו את העוררת אך ורק לתשלום חלק מהיטל ההשבחה, מס שבח ומס מכירה, הנחוצים לביצוע המכירה, ולהחזר אשראי בנקאי שקיבלה העוררת לתשלום חלק מתשלומי החובה. ההלוואה למס רכוש טרם נפרעה לבנק, והיא מתחדשת מידי שנה. העוררת ביקשה מהמנהל להכיר בתשלום הרבית הריאלית בקשר להלוואת מס הרכוש מעת קבלתה ועד פרעונה, כבניכוי לצרכי מס שבח, אך המשיב דחה בקשה זו. העוררת טענה כי הריבית הריאלית על אשראי שניתן לבעלים, לצורך תשלום מס רכוש, הינה בגדר “השבחה” כמשמעותה בחוק, ולפיכך יש להכיר בה כבניכוי לצרכי מס שבח. בפסק הדין מ.ל. השקעות(2), נקבע כי מבחינה לשונית, “השבחה” היא “שינוי לטובת נכס קיים”, וכי “הוצאות מימון”, נחשבות כ”הוצאות השבחה“. תכלית החוק היא מיסוי השבח על מקרקעין, כלומר מיסוי הרווח הכלכלי הצומח לבעל המקרקעין, עקב עליית ערכם הכלכלי. כדי להגיע לרווח הכלכלי האמיתי, יש לנטרל את העלויות שנשא בהן בעל המקרקעין לשם העלאת ערך המקרקעין. הריבית הריאלית מקטינה את הרווח הכלכלי הצומח לבעל המקרקעין עקב עליית ערך המקרקעין. המשיב טען כי אין להתיר ניכוי הוצאות שבמחלוקת, כיון שהן כלל לא שולמו. לפי תיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין שהוסיף את סעיף 39א מוכר בניכוי מהשבח תשלום ריבית ריאלית, רק לרכישה או השבחה של הזכות במקרקעין, ובנוסף קיימת הגבלה בזמן של 90 יום לאחר יום המכירה. הוצאות ריבית ריאלית כיום יוכרו רק לפי סעיף 39א לחוק המיסוי, כיוון שהוא דין ספציפי. נטל הראיה לגבי התקיימות התנאים שבסעיף, מוטל על המבקש את הניכוי והוא אף צריך לשכנע כי אכן יש בהוצאה פלונית משום “השבחה של המקרקעין” כמשמעותה בסעיף. קיומו של חוב כספי, הקשור למקרקעין, אין עמו פגיעה בשווי המקרקעין. פרעון החוב אין עמו כל תרומה לשווי השוק של הנכס, ואין הוא בגדר השבחה. על הנישום הנטל להוכיח זיקה ישירה בין ההוצאה להשבחה, וזאת בחוות דעת מומחה. מס רכוש מותר בניכוי מכוחו של סעיף 39(8) לחוק המיסוי. הסכום המותר הינו הקרן בלבד. בתשובה לטענות המשיב מוסיפה העוררת כי היא אכן טרם שילמה לבנק את הוצאות הריבית הריאלית בגין ההלוואה שנטלה מהבנק לצורך תשלום מס רכוש, והיא מסכימה כי יש להכיר בהוצאות אלה רק לאחר תשלומן. לאחר שיוותרו בידי העוררת כספים אותם תקבל במסגרת העסקה, תחזיר העוררת את ההלוואה שנלקחה מבנק הפועלים, ותשלם את הריבית הריאלית בגינה. גדר המחלוקת האם זכאית העוררת לניכוי הוצאות ריבית ריאלית, על הלוואה שנטלה לשם פרעון חובות מס רכוש? במילים אחרות, האם הוצאה של ריבית ראלית, נחשבת להוצאה כרוכה שסעיף 39א חל עליה? פסק דין על פי ההסדר, בעת המכירה נדרש, כי ההוצאה תשולם בפועל (מה שלא אירע כאן) וכי המימון ישמש לרכישה ולא להשבחה של הזכות במקרקעין, וכי הניכוי כדי שיותר על פי חוק מיסוי מקרקעין – אינו מותר לפי פקודת מס הכנסה (לא חל במקרה הזה). תשלום קרן של משכנתא איננו משביח את הנכס ואינו תורם לעליית ערכם של המקרקעין. הוראת הביצוע המאפשרת להתיר כניכוי הפרשי הצמדה וריבית שהוטלו על פי חוק מס רכוש, אינה מתייחסת גם לריבית על הלוואה שניטלה לתשלום מס הרכוש. הוחלט: הערעור נדחה ביום 21.10.2007. לסיכום, כהוצאות המימון בקשר עם מס רכוש – כדי שינוכו על פי חוק מיסוי מקרקעין, צריכות להיות בלתי ניתנות לניכוי על פי הפקודה, משולמות בפועל. מילון מונחים מקצועיים: העוררת – חברת יגיד בע”מ המשיב – מנהל מיסוי מקרקעין – מרכז ריבית ריאלית – כל מה שמשולם מעבר לקרן המתואמת לאינפלציה, כלומר תשלומי הריבית וההצמדה עליה. הערות שוליים: (1) ו”ע 1070/06 יגיד בע”מ נ’ מנהל מס שבח מרכז, מיסים כא/6 (דצמבר 2007) ה-44, בוועדת ערר מס שבח מקרקעין בתל-אביב-יפו (2) בע”א 4271/00 מ.ל. השקעות ופיתוח בע”מ נ’ מנהל מס שבח מקרקעין, מיסים יז/2 ה-61#226
