הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 10/2009
זכויות בניה לפי תמ”א 38
מאת: דורית גבאי, רו”ח
בשנת 2009 פורסמה הוראת הביצוע בעניין יישום תמ”א 38 בנושאי המס.
אציין שנעשו על ידי ניסיונות לשכנע את רשות המסים להפעיל מנגנון מס פשוט יותר – על כך אתייחס בהמשך, לצערי, בלא הצלחה.
מבוא
פרק חמישי לחוק מיסוי מקרקעין קובע הוראות מיסוי ייחודיות במכירת זכויות בניה שניתנו מכוח תמ”א 38 בתמורה לחיזוק ושיפוץ המבנה בפני רעידות אדמה.
תמ”א 38 היא חלק מהערכות כוללת להתמודדות עם רעידות אדמה, ובאה לעודד חיזוק של מבנים קיימים אשר הוצא היתר לבנייתם לפני ה-1 בינואר 1980, מבנים אשר אינם עומדים בתקן הישראלי לרעידות אדמה. על-פי הערכות 40% מהמבנים בישראל אינם עומדים בתקן.
מטרת התוכנית היא לקבוע את המסגרת החקיקתית שתאפשר הוצאת היתרי בנייה לחיזוק מבנים, ולעודד את בעלי הדירות לבצע את החיזוק על-ידי מתן זכויות בניה לשם מימונו.
זכויות הבנייה יינתנו לכל המבנים שהוצאו להם היתר בנייה לפני 1 בינואר 1980, אשר על-פי ההערכה נבנו רובם לא על-פי התקן החמיר לרעידות אדמה. התוכנית מאפשרת חיזוק כל המבנים שאינם עומדים בתקן, אך התמרוץ מתייחס בעיקר למבני מגורים ולמבנים מסחריים אחרים. זכויות הבנייה הנוספות כוללות אחת מהחלופות הבאות: הרחבת יחידות דיור קיימות, עד 25 מ”ר ליחידה, תוספת יחידות על-ידי סגירת קומת עמודים, תוספת אגף למבנה או תוספת קומה. התוכנית מעודדת גם חיזוק של מבנים על-ידי תוספת של מרחבים מוגנים ומעליות, המחזקים את המבנה.
אז איך לפעול?
1. הצהרה על מכירת זכויות במקרקעין מכוח תמ”א 38 – היה ונחתם הסכם מכר אחד בין היזם ולבין כל בעלי הדירות בבניין, או שנחתמו הסכמים פרטניים עם כל דייר בנפרד, ידווח כל בעל על המכירה בטופס מש”ח נפרש. יש להוציא שומה לכל מוכר.
2. הוראת התמ”א קובעות: ” במקום שחלה תוכנית מפורטת לתוספת קומות למבנה קיים, תותר תוספת בניה (בהיקף של קומה אחת) על פי סעיף 11 ואולם לא תותר תוספת קומות (למעט קומת מרתף), מעבר למה שנקבע בתוכניות מפורטות שאושרו קודם אישורה של תוכנית זו”. המשתמע מכך היא מכוח התמ”א לא ניתן לאשר “כפל תוספת קומה”, כלומר במקום בו קיימת אפשרות לבניית קומה/קומות נוספות מכוח תכניות אחרות לא יתווספו מכוח התמ”א זכויות לבניית קומה נוספת.
3. יש להתייחס לזכויות בנייה הנובעות מתכניות אחרות החלות על המקרקעין, כזכויות בנייה נוספות מכוח תמ”א 38, ככל שהוועדה המקומית אישרה אותן כזכויות כאלה. מכירות זכויות אלה תהא פטורה ממס שבח היה ועמדו בתנאי הפטור כאמור בסעיף 49לג’ לחוק.
4. בעת מימוש זכויות בנייה מכוח תמ”א 38 יחולו ההקלות הבאות:
א. שיעור האגרה למתן היתר בנייה יהיה מחצית שיעור האגרה.
ב. שיעור היטל ההשבחה יהיה עשירית מהשיעור הקבוע בחוק בתכנון והבניה או פטור מהיטל השבחה על פי תקנות שהוציא שר הפנים מכוח חוק התכנון והבנייה
הקלות אלו ישמשו כהוכחה לכך שזכויות בניה אלו הן מכוח הוראות תמ”א 38.
תיקון החוק קובע פטור ממס שבח ומכירה על מכירת זכויות בניה שנתקבלו במסגרת תמ”א 38, בתמורה לשירותי בניה בלבד על-פי תכנית החיזוק. הזכאות לפטור מותנית בביצוע חיזוק הבניין בפועל. לכן, בשלב ראשון יש לחייב את המוכרים במס שבח ומס מכירה. גביית המס על-פי שומות אלה תוקפא עד לתאריך הצפוי לסיום החיזוק ותוארך מעת לעת עד בהתאם לצורך. הפטור עצמו יינתן רק לאחר השלמת ביצוע עבודות החיזוק ובהסתמך על אחד מאלה: טופס 4, אישור הועדה המקומית או גוף אחר שהוסמך לכך מטעמה בדבר ביצוע כל עבודות החיזוק הנדרשות לפי התכנית.
נמכרו זכויות בניה שהתקבלו מכוח תמ”א 38, תוצאנה שומות מס שבח ומס מכירה ללא הפטור לפי פרק חמישי וגביית המס על-פי שומות אלה תוקפא. זאת ועוד, בגין מכירת זכויות הבניה הנוספות מכוח תכניות אחרות, תוצאנה שומות מס שבח ומס רכישה חייבות במס וככל שיחולו הוראות סעיפים 51 ו-91א’ לחוק תדחה גביית המס בתנאים הקבועים שם.
דעת המחברת
הוראה זו יצאה ונתנה ונותנת ודאות לעוסקים בתחום.
בנוסף לכך אציין, שקיימים פגמים באופן שרשות המסים מטפלת בנושא. וארחיב מעט.
שכידוע, עסקאות כלכליות קיימות בעיקר במבנים שבהם בנוסף לזכויות על פי התמ”א יש זכויות נוספו. כלכלית בתל אביב ובמקומות נוספים זה המצב.
לפיכך, חלקים אלו הם זכויות הנמכרות והחייבות במס, משום שאינן חלק מהתמ”א.
יוצא איפוא, שבבנין אשר מתגוררים מספר דיירים, הולכות להיות מוגשות וכבר מוגשות עשרות שומות מס שבח, עם בקשות לפריסת המס על מנת למזער את העלות של המס.
יזמתי מסלול לשיעור מס מיוחד של 20% בגין שבח הנוצר מזכויות נוספות מחוץ לתמ”א, על מנת לפשט את הליך השומה וחישוב המס ליזמים, והיוזמה לא אושרה. קיים קושי סלטות מהחוק לעניין יום ושווי רכישה והעדיפו להיצמד להוראות החוק.
הצעה למחוקק: לקבוע בהוראה מיוחדת בפרק זה, כי לעניין חיוב שווי ויום רכישה בגין עסקאות אלו אשר מעורבות בהן גם מכירות של זכויות נוספות, אגב תמ”א 38, שיעור המס יהיה קבוע בשיעור 20%.
בעיה נוספת הדורשת תיקון חקיקה היא תמ”א 38/2, לפיה צריך להרוס הבנין כולו ולבנות חדש. רשות המסים, רואה באירוע כזה כעסקת קומבינציה, שהרי זה מה שקורה בפועל ואינה מעניקה את הטבות המס על פי פרק זה.
מוצע, על מנת קדם את מטרות התמ”א הזו, וקדום בנייה על בנינים ישנים, וכחלק מהעידוד, לאפשר מסלו הטבות מס זה גם במקרה שחייבים, מבחינה הנדסית להרוס את הבנין. הרי, הריסתו וכניסת הדיירים לנושא “נולדה” לאור התמ”א הזו.
בכלל, עידוד היזמויות הקטנות הללו, שלרוב, אינן נחלתם של קבלני הבנין, היא חשובה. מדובר בסופו של דבר בהתארגנות של צוותים מקצועיים קטנים שפועלים בהיקפים קטנים עד בינוניים, אשר למיטב ידיעתי, אינו ממעגל הפעילות של קבלן קלאסי, שבונה בפועל את הבניין.
אני חשה, שקיימת הזנחה של הנושא ואי מתן מענה נכון לשוק המבקש לקדם את הנושא ועלויות המס הנופלות על כתפי היזם, מעיקות ומכבידות ש הכדאיות שלו להיכנס להרפתקה כזו. ניתן לשקול יישום של הנחיות הנוגעות לפינוי בינוי במקרה הזה.
המאמר נכתב ביום 9.2.2012
