הטוען טענת הסתמכות של המנהל על הוראת ביצוע, שבה לטענתו קיימת טעות, עליו הנטל להוכיחה. טענה זו לא הוכחה, כאשר עוד בהחלטתו בהשגה, סייג המנהל את תחולתה של הוראת הביצוע, וכאשר בהסכם הפשרה שנחתם בין הצדדים נקבע שווי הרכישה ללא יישום הוראת הביצוע.

מאת: דורית גבאי, רו”ח

מבוא

בפסק הדין בעניין משה דדש נ’ מנהל מס שבח ירושלים (1), קבע בית המשפט העליון, כי במסגרת הערר, נפתח הפתח בפני דדש והחברה להוכיח את טענתם בדבר הטעות המשפטית הנטענת העומדת בבסיס השומה, וכך בהליך העיקרי, לשכנע את בית המשפט בדבר ההסתמכות של המנהל על הוראת הביצוע 24/85, כחלק מטענתם כי השומה נקבעה עקב טעות במצב המשפטי. בית המשפט העליון אישר את מסקנת בית המשפט המחוזי, לפיה לא הייתה הסתמכות על הוראת הביצוע בקביעת השומה, ודחה את הערעור, תוך חיוב דדש והחברה בהוצאות משפט.

עובדות

1. משה דדש (דדש) היה דייר מוגן לפי חוק הגנת הדייר (נוסח משולב) התשל”ב – 1972, בבניין קולנוע אדיסון בירושלים. הוא רכש את זכויות הבעלות תמורת סך של 2,000,000$, ששולמו לבעלי הקרקע בשני חלקים – הראשון – $1,100,000 בתאריך 27.10.1992 , והשני – $900,000 בתאריך 24.1.1993. בהסכמי המכר נקבע כי המוכרים יישאו בתשלומי המס בגין שבח המקרקעין.
2. ביום 10.9.1994, מכר דדש את זכויותיו במקרקעין לחברת מלונות רותם (החברה) תמורת סך של $5,825,000, וכן התחייבות של החברה לשאת בתשלום מס השבח החל על העסקה.
3. במסגרת שומה עצמית שהגישו דדש והחברה, נתבקש על ידם ניכוי הוצאות בסך של 3,000,000 ₪ לצורך חישוב השבח. זאת, בגין הוצאות פינוי עצמי של דדש מהמקרקעין.
4. מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים (המנהל) סירב להתיר ניכוי זה, דדש והחברה הגישו השגה על החלטתו, וההשגה נדחתה.
5. במסגרת ההחלטה על דחייתה של ההשגה, שניתנה ביום 28.8.1995, ציין המנהל כי בעניין זה אין תחולה להוראת ביצוע 24/85 (הוראת הביצוע), שעומדת בלב טענות דדש והחברה, שכן מדובר בנכס ששימש כבית קולנוע, ודמי השכירות ששולמו הם דמי שכירות כלכליים (לא מוגנים), ולכן אין מקום להתייחס אליו כאל דייר מוגן הזכאי לדמי פינוי עצמיים על פי הוראת הביצוע.
6. לאחר דחיית ההשגה, הגיעו דדש, החברה והמנהל להסכם פשרה ביום 17.9.1995, שבמסגרתו הוסף לשווי הרכישה של הנכס, סכום בשקלים השווה לסך של $566,000. נוסף על כך, הסכים המנהל לבטל את כל הקנסות בגין אי תשלום במועד.
   בהסכם נקבע כי שווי רכישת מחצית הנכס בתאריך 10.9.1994 כפנוי, יועמד על סך של 3,589,200 ₪, וכי שווי רכישת מחצית הנכס בתאריך 24.1.1993 כפנוי, יועמד על סך של 3,209,000 ₪. 

7. בתאריך 15.7.1998, כשלוש שנים לאחר חתימת הסכם הפשרה, פנו דדש והחברה למנהל בבקשה לתיקון השומה המוסכמת, כך ששווי הדיירות המוגנת יועמד על סך 3,000,000$. בעקבות דחיית הבקשה על ידי המנהל, הגישו דדש והחברה ערר לבית המשפט המחוזי.
8. במסגרת הליך מקדמי, בית המשפט המחוזי דחה את טענתו המקדמית של המנהל, בדבר כך שדדש והחברה מנועים מלהעלות טענות נגד השומה מכיוון שנקבעה על בסיס הסכמה. הטענה נדחתה, בין היתר, מן הטעם שלא הועלתה בשלבי ההשגה. עם זאת, בית המשפט המחוזי דחה גם את טענתם המרכזית של דדש והחברה, לפיה טעות משפטית בהוראת ביצוע היא שהביאה אותם לחתום על הסכם הפשרה עם המנהל. זאת מכיוון שהוראת ביצוע זו כלל לא הוחלה כאן ולא הוכחה הסתמכות כלשהי עליה. בין היתר, ציין בית המשפט כי המנהל קבע בהחלטתו מיום 28.8.1995 כי הוראת הביצוע אינה חלה. לאור קביעות אלה, קבע בית המשפט קמא כי אין עילה לשינוי השומה שנקבעה בהסכם משנת 1995.

גדר המחלוקת העיקרי

דדש והחברה שבים וטוענים כי טעות משפטית בהוראת ביצוע היא אשר הביאה להסכם הפשרה. לטענתם, הוראה זו אינה מעוגנת בדין, ומנוגדת לעיקרון של גביית מס אמת ולעקרון ודאות השומה. הדרך שבה פעלו הצדדים בשומה, הייתה כדלהלן: משווי המכירה כפנוי – $5,825,000, הופחתו שווי הרכישה כתפוס – 2 מיליון דולר והוצאה רעיונית של דמי פינוי – $566,000. דדש והחברה סבורים כי דרך החישוב הנכונה היא להפחית משווי המכירה כפנוי את שווי הרכישה כפנוי, שעמד, לטענתם, על כ-5 מיליון דולר. החישוב השגוי נעשה, לטענתם, עקב יישומה של הוראת הביצוע.

באשר לטענת המנהל כי דדש והחברה לא הסתמכו על הוראת הביצוע, טוענים דדש והחברה כי טענה זו נדרשה אך ורק בהליך המקדמי בדבר טענת המניעות, ובהליך העיקרי לא נדרשה טענה זו. לכן, לשיטתם, בפני בית משפט זה נדרשת ההכרעה רק בדבר קיומה של טעות משפטית ביסוד הוראת הביצוע.

לעומתם, המנהל סבור כי לא הוכחה ההסתמכות הנטענת על הוראת הביצוע לצורך קביעת השומה, וכי לשאלת תוקפה המשפטי של הוראת הביצוע אין כל רלוונטיות לענייננו, לאור היעדר הוכחה להסתמכות כאמור. כראיות להיעדר ההסתמכות, מביא המנהל, בין היתר, את החלטתו בהשגה, שבה סויגה תחולתה של הוראת הביצוע במקרה דנן; את ההסכם עצמו שבו נקבע שווי הרכישה כפנוי, וכן מסמך של בא כוחם של דדש והחברה. המנהל מציין כי דדש והחברה לא העידו את מי שהיו צד מטעמם להסכם, ואף לא את בא כוחם אשר חתום על ההסכם. נוסף על כך, המנהל סבור כי הסכום שנקבע בהסכם, משקף את שווי זכויות הבעלות לפי שווי רכישתן, וכן את השווי הכלכלי של זכויות ההחזקה בגין הדיירות המוגנת.

פסק הדין

בית המשפט העליון דחה את הערעור.

העליון קבע כי דדש והחברה לא הרימו את נטל ההוכחה כי קביעת השומה נסמכה על הוראת הביצוע. הוכחת ההסתמכות על הוראת הביצוע היא תנאי הכרחי להוכחת הרלוונטיות של זו לענייננו. נטל הוכחת ההסתמכות על הטעות הנטענת, רובץ על הטוען לאותה טעות (2). החלטתו של המנהל בדבר דחיית ההשגה מסייגת במפורש את תחולתה של הוראת הביצוע בענייננו.

ראיה נוספת להיעדר תחולה של הוראת הביצוע מצויה בהסכם עצמו, שבו נקבע שווי הרכישה של הנכס כפנוי, ולא יושם המנגנון הקבוע בהוראת הביצוע. על כן, ממילא אין בית המשפט נדרש לבחון את תוקפה המשפטי של הוראת ביצוע זו.

בית המשפט דחה אף את טענתם של דדש והחברה כי לא נדרשת הכרעה בבית משפט זה בשאלה האם השומה נסמכה על הוראת הביצוע, מכיוון שזו נדרשה אך ורק בהליך המקדמי בדבר טענת המניעות.

בהחלטה בהליך המקדמי, קבע בית המשפט המחוזי כי הוא איננו דן בשאלה האם יש מקום לתקן את השומה שיסודה בהסכם בין הצדדים, אלא רק בשאלה האם עומדת לדדש ולחברה הזכות הקבועה בחוק להגיש ערר על החלטת המנהל. בית המשפט המחוזי הבהיר כי יש מקום לאפשר לדדש ולחברה להביא את טענותיהם במלואן בפני הוועדה, שכן הדרך לכך נפתחה בהחלטה המאפשרת להם להשיג בפני המנהל. הם היו רשאים להניח את דעתה של הוועדה כי נפלה טעות משפטית בשומה, טעות שמקורה בטעות משפטית ביסוד הוראת ביצוע, לפיה נוהגים במשרדי מס שבח, וכי בנסיבות אלה יש מקום לדרוש את תיקון השומה.

בית המשפט העליון הגיע למסקנה, כי בהליך המקדמי נדחתה טענתו של המנהל כי יש לדחות את הערר על הסף בשל קביעתה של השומה בהסכם. עקב דחייתה של הטענה המקדמית, נפתח הפתח בפני דדש והחברה להגיש ערר לוועדה, ובמסגרתו להוכיח את טענתם בדבר הטעות המשפטית הנטענת העומדת בבסיס השומה. שאלת ההסתמכות על הוראת הביצוע, מקומה הנכון הוא בהליך העיקרי, כחלק מהותי מהוכחת הטענה כי השומה נקבעה עקב טעות במצב המשפטי. כך אכן התנהל ההליך. הטענה שלא הייתה הסתמכות על הוראת הביצוע בקביעת השומה, הועלתה על ידי המנהל בהליך העיקרי, וכך אכן פסק בית המשפט המחוזי, שקיבל את עמדתו של המנהל באשר להיעדר תחולתה של ההוראה בענייננו.

גם בשלב הערעור, דדש והחברה חזרו ופרטו באריכות את טענותיהם בדבר קיומה של טעות משפטית בהוראת הביצוע, אך מבלי להוכיח כי אכן הסתמכו על הוראת ביצוע זו כאשר חתמו על הסכם הפשרה.

אין לקבל את הטענה, כי הסכם הפשרה אליו הגיעו נבע מטעות בפרשנותה של הוראת הביצוע, וזאת מכיוון שלא הוכיחו כי אכן השומה נסמכה על הוראת ביצוע זו.

בית המשפט העליון דחה את הערעור, ופסק הוצאות בסך 40,000 ₪ לטובת המנהל.

ניתן ביום 21.01.2008.