הנטל להוכחת הטענה שאינם כאלו, רובץ על טוען הטענה

מאת: דורית גבאי, רו”ח

מבוא

בעניין באוהאוז בע”מ נ’ מנהל מיסוי מקרקעין חיפה (1), דחה בית המשפט המחוזי את ערר החברה בגין חיובה במס מכירה, קיבל את עמדת המנהל כי שווי המכירה הוא השווי החוזי המוצהר, ופסק כי מס המכירה חל על המקרקעין, ובכלל זה על המחוברים שעליהם שמחוברים חיבור של קבע, כאשר החברה הטוענת להפרדת מחוברים, לא הביאה כל ראיה לכך כי זו הייתה כוונת הצדדים, כאשר הסכם המכר איננו מעיד על כוונה כזו וכאשר החברה לא הביאה שמאות מתאימה לשווי המחוברים. כמו כן, פסק בית המשפט, כי אין לראות בהעברת הזכות לקבלת דמי שכירות לקונה, כפעולה המזכה את החברה בניכוי כלשהו מהמחיר החוזי.

עובדות

1. ביום 14.2.2006, נכרת הסכם בין החברה באוהאוז (החברה) לבין דלק נדלן שמטן הוד השרון בע”מ (דלק), לפיו מכרה החברה לדלק את זכויות הבעלות והחזקה שלה בחלק מהמקרקעין שברחוב שלום הגליל בעכו, בשטח כולל של 39 דונמים. התמורה החוזית נקבעה לסך של 54,372,500 שקלים.
2. המרכז המסחרי הוגדר בהסכם, כ”הבניין על אגפיו, הבנוי על המקרקעין המשמש כמרכז חנויות ומשרדים והידוע בשם סופר סנטר עכו, על כל מערכותיו ומתקניו, לרבות הציוד המחובר בדרך של קבע לבניין, כפוף לזכויות שוכרים שונים על פי הסכמי שכירות והסכמי התחזוקה והניהול”.
3. בהצהרה על המכירה, דיווחה החברה כי שווי הזכויות הנמכרות במקרקעין הוא 36,248,332 שקלים. דלק דיווחה בהצהרתה כי שווי הזכויות במקרקעין שרכשה, הוא הסכום הנקוב בהסכם המכר.
4. החברה הגישה בקשה לאישור, לפי סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין, מהטעם שרווח ממכירה זו נתון לשומה לפי פקודת מס הכנסה. בבקשה זו, הצהירה החברה את שווי המכירה הנקוב בהסכם המכר. הגובה הראשי הבכיר קיבל את הבקשה, ופטר את החברה ממס שבח.
5. המשיב חייב את החברה במס מכירה בסך 1,359,313 שקלים, בהתבססו על שווי המכירה הנקוב בהסכם בסך 54,372,500 שקלים. הערכת החברה היא כי שומת מס המכירה צריכה להיות 906,208 שקלים, בהתבסס על שווי מכירה של 36,248,332 שקלים.

גדר המחלוקת העיקרי

האם יש לחייב את החברה במס מכירה?

החברה מייחסת כשליש ממחיר המכירה הנקוב בהסכם, לעלויות שאינן מהוות, לטענתה, זכויות במקרקעין ואינן חבות במס מכירה, והן שווי הסכמי השכירות שהונחו במסגרת המכירה לקונה ושווי מחברים נתיקים שהותקנו בבניינים, כמו מזגני אוויר, מעליות ועבודות נגרות של ארונות היקפיים.

המשיב דחה טענה זו, בהסתמכו על סעיף 72ג לחוק, הקובע כי בחישוב מס מכירה יחול שווי המכירה כמשמעותו בסעיף 17 לחוק. לפיו שווי המכירה, הוא המחיר הנקוב בהסכם המכר, ומטעם זה, דחה את ההשגה.

פסק הדין

מהגדרת מקרקעין בסעיף 16(א) לחוק מיסוי מקרקעין עולה, כי מחוברים המחוברים לקרקע חיבור של קבע, נכללים בהגדרת המקרקעין. התקנת המחוברים במקרה זה מעידה על כוונת החברה לראותם כחלק מהמקרקעין, וכך הם נמכרו לפי הסכם המכר, שהרי בהסכם לא נקבע כי המחיר אינו כולל את שווי המחוברים, ולא עולה ממנו כוונה להסירם.

על החברה מוטל הנטל להראות, כי ניתן לפרק את המחוברים על ידי “סיבוב בורג” או בדרך מכנית אחרת, כך שיהיו ניתנים לשימוש חוזר. החברה לא עמדה בנטל זה, וגם לא הביאה שמאות מתאימה באשר לעלות המחוברים בעת כריתת ההסכם. לכן, המסקנה היא כי המחוברים במקרה זה מהווים חיבור של קבע למקרקעין שנמכרו, ונכנסים תחת הגדרת מקרקעין בחוק.

מהעדויות עולה כי החברה קנתה את כל המשרדים שבמקרקעין והתקינה בכל משרד וחנות מזגן. המזגנים מפוצלים ללא מיזוג מרכזי. החברה הזמינה את הריהוט שהותקן במשרדים, שהוא רהיט אחיד של ארונות היקפיים, וכן הותקנו 5 מעליות פשוטות ואחידות שהותאמו לבניין.

בהסכם המכר צוין כי המרכז המסחרי – הבניין על אגפיו, החנויות והמשרדים – נמכר על כל מערכותיו ומתקניו, לרבות הציוד המחובר בדרך של קבע לבניין. סביר להניח שהכוונה הייתה למחוברים שחוברו בהתאמה למקרקעין. אין חולק כי המחוברים או חלק מהם לא פורקו, וממילא שלא נעשה בהם שימוש חוזר. לאור הכוונה לראותם כחלק מהמקרקעין, כפי שעולה מן העדויות שהובאו בפני בית המשפט, המחוברים הותקנו במקרקעין בשנים 1995 ו-1996, ועל החברה הראיה שניתן לפרק את המחוברים על ידי סיבוב בורג או בדרך מכנית אחרת כך שיהיו ניתנים לשימוש חוזר ולא יהפכו לגרוטאות. בנטל ראיה זו לא עמדה החברה.

הכוונה שליוותה את התקנת המחוברים במרכז המסחרי, הייתה לחיבור קבע למשך זמן ארוך. בהסכם לא נקבע כי המחיר אינו כולל את שווי המחוברים, ולא עולה כי הייתה כוונה להסירם, אלא להיפך – עולה כוונה שייכללו במקרקעין כחיבור של קבע אליו. בנסיבות אלו, ניתן לומר, הופכת הכמות של משך הזמן לאיכות על קביעות (2).

גם פסק הדין של בית המשפט העליון (3) איננו יכול לסייע לחברה, שכן בענייננו לא הוכח, והנטל מוטל על החברה, כי ניתן על ידי הסרת ברגים לפרק את הציוד המחובר למקרקעין למשך תקופה של יותר מ-10 שנים, כך שיהוו למעשה מיטלטלין. אין לומר כי התקנת ציוד זה בהתאמה למקרקעין המסוים, והיותו מחובר משך תקופה ארוכה, כי חיבור פיזי זה הוא זמני, ואין ראיה כי על ידי “הסרת ברגים” תוחזר הניידות למחוברים אלה והם יהיו ראויים לשימוש חוזר, מה גם שחיבורם למקרקעין נעשה מתוך כוונה שיהוו חלק בלתי נפרד מן המבנה וככאלה נמכרו לקונה.

בית המשפט הגיע למסקנה כי המחוברים בענייננו מהווים חיבור של קבע למקרקעין שנמכרו, ובגדר הגדרת “מקרקעין” בחוק.

המקרקעין נמכרו לדלק כשחלקים מהם מושכרים. בהסכם המכר לא נקבע, כי המחיר אינו כולל את שווי השכירות. אין זה מתקבל על הדעת כי דלק הרוכשת את הזכויות במקרקעין, לא תוכל בחמש השנים הבאות לקבל מהם כל תשואה. סביר לקבוע כי דלק רכשה במחיר המכירה ששילמה, את המקרקעין כמות שהם, כולל את הזכות לגבות את דמי השכירות מהשוכרים החל מיום הקניית הבעלות לקונה ואילך. לפי סעיף 21 לחוק השכירות והשאילה, משנעשתה העברת הזכויות במושכרים, עומדת דלק, רוכשת הזכויות, במקומו של המשכיר, קרי החברה, בכל הנוגע לחוזי השכירות. ברכישת זכויות הבעלות על ידי דלק, עברה אליה, בנסיבות שבפנינו, הזכות לקבלת דמי השכירות, ואין לראות בכך פעולה המזכה את החברה בניכוי כלשהו מהמחיר החוזי. בהסכם המכר אין כל התייחסות לשווי השכירות, אלא נערך הסכם נפרד לעניין העברת השכירות.

בהסכם המכר אין סעיף הסוכם (והמכמת – מלשון כימות) את שווי המחוברים והסכמי השכירות לתאריך כריתת הסכם המכר ולא הוצגה בפני בית המשפט על ידי החברה, שעליה נטל הראיה, חוות דעת שמאית לעניין זה, כך שלא ניתן לקבוע, בהעדר שמאות מוסמכת, את שווים של פריטים אלה.

כמו כן, מחיר המחוברים צריך להיקבע לפי שווים במועד כריתת הסכם המכר. שווי זה מושפע ללא ספק ממצבם לאחר שימוש רב שנים ומהצלחת פירוקם כראיה למימוש חוזר, ואין לקבל את עלות התקנתם כשווים במועד כריתת הסכם המכר, כפי שמבקשת החברה לעשות. באשר לשווים בעת כריתת ההסכם, במידה והם כשרים לשימוש חוזר, לא הובאה בפני בית המשפט שמאות מתאימה.

החברה אף טענה, כי מי שערך את השומה, החליט גם בהשגה, וזאת בניגוד לסעיף 87א לחוק, הקובע כי מי שערך את השומה, לא יחליט בהשגה עליה. בית המשפט קבע, כי סביר להניח כי רכז הדן בהשגה, יהא רשאי להסתמך על חומר שנאסף לשומה שעליה נסובה ההשגה כדי להחליט בהשגה, ולצורך כך יוכל גם לשוחח עם עורך השומה. אין לראות בכך כל פגם, ובלבד שההחלטה בהשגה ניתנה על פי שיקול דעתו העצמאי והמקצועי של המחליט בהשגה, כפי שבית המשפט השתכנע כי היה במקרה זה.

נוסף על כך, דחה בית המשפט את טענת החברה הנוגעת לאי מתן זכות טיעון שלה היא זכאית לפי סעיף 87(ב) לחוק, הקובע כי “לא יחליט המנהל לדחות את ההשגה כולה או מקצתה מבלי שניתנה למושג הזדמנות סבירה להשמיע טענותיו אם ביקש זאת המשיב בהודעת ההשגה”. מהעדויות עולה, כי החברה השמיעה את טענותיה בעניין ההשגה.

ניתן ביום 20.11.2008.