מאת: דורית גבאי, רו”ח

מבוא

בעניין א.א. נכסים בעמ נ’ מנהל מיסוי מקרקעין מרכז (1), קיבל בית המשפט את הערר, בהסתמכו על ההלכה בעניין סולל בונה (2), כי פרשנות חדשה של בית המשפט העליון תחול בתוקף רטרוספקטיבי גם על תיקים שתלויים ועומדים בבית המשפט. על כן, יש להחיל את הלכת מ.ל. השקעות (3), ששינתה את ההלכה שלפיה לא הותרו הוצאות מימון בניכוי מהשבח, לא רק במקרים שנדונים בבית המשפט בלבד. בית המשפט הסתמך על הפסיקה בעניין סמי (4), שם הובהר כי גם בנושאי מיסוי יש להחיל את ההלכה החדשה למפרע על כל מקרה שבו טרם ניתן פסק דין חלוט. נוסף על כך, לעניין ניכוי הוצאות הריבית, פסק בית המשפט כי תכלית החוק היא מיסוי הרווח הכלכלי הצומח לבעל המקרקעין, עקב עליית ערכם הכלכלי. כדי להגיע לרווח הכלכלי האמיתי, יש לנטרל את העלויות שנשא בהן בעל המקרקעין לשם העלאת ערך המקרקעין, ומכיוון שהריבית הריאלית מקטינה את הרווח הכלכלי הצומח לבעל המקרקעין עקב עליית ערך המקרקעין, יש להתיר את הוצאות הריבית בהן עמדה החברה.

הדיון הוחזר אל המנהל על מנת שידון בבקשה לגופה.

עובדות

1. החברה רכשה נכס ביום 21.6.1988, מכרה אותו ביום 24.5.2000, ודיווחה על המכירה ביום 10.7.2000.
2. ביום 4.9.2000 הוצאה שומה, שבה לא הותרו הוצאות מימון. ביום 5.10.2000 הוגשה השגה, שבה לא נדרשו הוצאות המימון. ביום 5.12.2000 המנהל קיבל חלק מההשגה לגבי ניכויים אחרים.
3. על החלטת המנהל בהשגה מיום 5.12.2000, לא הוגש כל ערר.
4. בעקבות ההלכה בפסק הדין בעניין מ.ל. השקעות (3), ששינתה את ההלכה שלפיה לא הותרו הוצאות מימון בניכוי מהשבח, פנתה החברה לראשונה למנהל לתיקון שומה, על מנת שיתיר לה לנכות את הוצאות המימון ששילמה. הבקשה לפתיחת השומה נדחתה.
5. משנדחתה בקשתה לתיקון שומה, הגישה החברה השגה. השגה זו הוגשה, ככל הנראה, בטעות, שהרי על החלטה הדוחה בקשה לתיקון שומה, יש להגיש תוך 30 יום ערר, בהתאם לסעיף 88 לחוק.
6. כעבור שנתיים מאז שניתנה ההחלטה הדוחה את הבקשה לתיקון השומה, הוגש ערר זה.

גדר המחלוקת העיקרי

בהסכמת שני הצדדים, הוחלט כי המחלוקת היחידה הדורשת הכרעה בערר זה הנה השאלה המשפטית, קרי, פתיחת השומה והחלת הלכת מ.ל. השקעות (3) על עניינה של החברה, ולאחר מכן, בהתאם להחלטה שתתקבל בשאלה המשפטית, תיבחן השאלה, האם עמדה החברה בהוצאות מימון כלשהן לצורך רכישת הנכס, ומהו שיעורן.

על פי הסכמה בין הצדדים, החברה זנחה את טענת ההתיישנות, והמנהל מצידו אינו טוען לסילוק הערר על הסף מחמת האיחור הרב בהגשתו.

השאלה כאן היא האם שינוי הלכה ופרשנות חדשה של הדין הם טעות משפטית לפי סעיף 85(3) לחוק, של הנישום או של המנהל, כאשר נהגו לפי מצב משפטי קודם?

פסק הדין

בעקבות ההלכה בעניין סולל בונה (2), נקבע כי פרשנות חדשה של בית המשפט העליון תחול בתוקף רטרוספקטיבי, גם על תיקים שתלויים ועומדים בבית המשפט. באותה רוח יש להחיל את הלכת מ.ל. השקעות (3), לא רק במקרה שנדון בבית המשפט בלבד.

בעניין סמי (4) הובהר, כי גם בנושאי מיסוי יש להחיל את ההלכה החדשה למפרע על כל מקרה שבו טרם ניתן פסק דין חלוט. תכלית החוק היא המיסוי של השבח במכירת המקרקעין, ולפיכך יש לנטרל ממנו את העלויות שנשאו בהן הבעלים, לרבות הריבית הריאלית.

בית המשפט הגיע למסקנה, כי אין זה ראוי שרק החברה המערערת בעניין מ.ל. השקעות (3) תהיה היחידה שתזכה משינוי ההלכה לעניין ניכוי ריבית והפרשי הצמדה.

בהלכת סולל בונה (2), השיקול העיקרי במתן תוקף למפרע להלכה ששונתה, הוא האם קיים אינטרס הסתמכות על ההלכה הקודמת. מאידך, קיומו של אינטרס ההסתמכות ופגיעה בו הם תנאים הכרחיים לתחולה מכאן ולהבא של הלכה חדשה. לעתים יהיה מקום ליתן תוקף למפרע להלכה החדשה, גם אם יש בכך פגיעה באינטרס ההסתמכות, שאינו ערך עליון, ויש לאזן בינו לבין הערכים והשיקולים המתנגשים עמו.

אין מחלוקת כי עניין ההחלה למפרע של הלכה חדשה הוא חלק משיקול הדעת השיפוטי של ועדת הערר.

בפסק דין סמי (4), דן בית המשפט העליון בערעור של פקיד השומה על שני פסקי דין של בית המשפט המחוזי. בית המשפט העליון קיבל את הערעור, ופסק כי יש לשנות את ההלכה שהייתה נהוגה עד אז, ולתת משמעות אחרת לביטוי “השתמש פקיד השומה בסמכויותיו”. גם שם עלתה שאלת תחולתה של ההלכה החדשה שנקבעה. בית המשפט העליון קבע, בהסתמך על הלכת סולל בונה (2), כי אין כל מניעה להחיל הלכה חדשה למפרע, גם כשמדובר בעניינים פיסקליים.

לפיכך, דינן של האסמכתאות שהביא המנהל בדבר אי תחולה למפרע של הלכות חדשות בענייני מס, להידחות מפני פסק הדין בפסק דין סמי (4). עד למתן החלטה בעניין הדיון הנוסף שהוגש על ידי המנהל, שרירה וקיימת החלטת בית המשפט העליון.

עוד יודגש, כי לאור פסיקת העליון בהלכת מ.ל. השקעות (3), יש ליישם פרשנות תכליתית רחבה ולקרוא לתוך הוראות החוק את התוכן הכלכלי של העסקה, לרבות לעניין התרת הוצאות וניכוין כאמור בסעיף 39 א לחוק המיסוי, כדי להגיע למס רווח אמיתי וצודק. משכך, יש לראות בהוצאות המימון, נשוא ערר זה, כהוצאה אינטגרלית  מהוצאות מכירת הנכס.

תכלית החוק היא מיסוי השבח על מקרקעין, כלומר, מיסוי הרווח הכלכלי הצומח לבעל המקרקעין, עקב עליית ערכם הכלכלי. כדי להגיע לרווח הכלכלי האמיתי, יש לנטרל את העלויות שנשא בהן בעל המקרקעין לשם העלאת ערך המקרקעין

הריבית הריאלית מקטינה את הרווח הכלכלי הצומח לבעל המקרקעין עקב עליית ערך המקרקעין, ומכאן שיש להתיר את הוצאות הריבית בהן עמדה החברה.

ניתן ביום 5.5.2009.